dnes je 26.9.2022

Input:

Běžné provozní náklady

11.5.2011, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Běžné provozní náklady

Ing. Jiří Nigrin

1. Úvod, právní úprava

Úvod

Tato kapitola je věnována těm nejběžnějším nákladům souvisejícím s chodem společnosti a provozováním podnikatelské činnosti. Daňový režim těchto nákladů je jistě důležitý pro každého poplatníka, neboť každý poplatník musí mít své sídlo nebo místo podnikání (často v pronajatých prostorách) a má zpravidla nějakým způsobem zabezpečeny základní podmínky pro svoji činnost (elektřina, teplo, voda, komunikační prostředky, případně též další služby nezřídka poskytované v rámci nájmu – úklid, ostraha, poštovní podatelna, rozmnožovna apod.).

Vyvíjí-li podnikatelský subjekt svou činnost, je celkem zřejmé, že výše uvedený typ nákladů mu v té či oné formě nepochybně vzniká a že obecně jsou tyto náklady k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů nutné. Problémem proto ve většině případů není to, zda vůbec lze předmětné náklady daňově uplatnit, ale že jsou často uplatněny ve větší než přípustné výši, protože právě u těchto nákladů se někdy zapomíná na některé účetní či právní souvislosti.

Právní úprava

  • ZDP, který vymezuje daňový režim některých konkrétních nákladů v §§ 24 a 25

  • zákon č. 526/1990 Sb., o cenách, který upravuje oblast cen v podnikatelských vztazích

  • ČÚS č. 019 uvádí základní postupy účtování nákladů

Podmínky daňové uznatelnosti

Pro ujasnění základních aspektů daňového režimu předmětných nákladů vyjděme opět ze známých obecných podmínek daňové uznatelnosti:

  1. Je prokazatelné, že náklady skutečně vznikly.

  2. Je prokazatelná jejich souvislost se zdanitelnými příjmy.

  3. Náklady jsou zaúčtovány, a to způsobem vyhovujícím všem účetním pravidlům daným zákonem o účetnictví a ostatními účetními předpisy.

  4. Náklady nejsou vyloučeny v ZDP ani v jiném právním předpisu z nákladů daňově uznatelných.

Vznik nákladu

Ad 1) V první řadě je třeba mít na paměti obecně známou pravdu, že v podvojném účetnictví náklad vzniká již vznikem závazku – bez ohledu na jeho úhradu. Nákladem není zaplacená záloha.

Daňově uznatelný náklad
Společnost Frigo, s.r.o., si pronajala od 07/201X opravárenskou dílnu; podle nájemní smlouvy má hradit nájemné ve výši 20 000 Kč měsíčně. Nájemné však do konce roku nezačala hradit. Přesto uplatní v daňových nákladech zdaňovacího období roku 201X částku 120 000 Kč (tj. za 6 měsíců), pokud dílnu skutečně používala k dosahování svých zdanitelných příjmů.

Daňově neuznatelný náklad
Společnost Remonta, s.r.o., podepsala 1. 7. 201X nájemní smlouvu na pronájem opravárenské dílny, sjednané nájemné činí 20 000 Kč měsíčně. Společnost do konce roku však nejenže nezaplatila sjednané nájemné, ale ani pronajaté prostory nezačala využívat. V tomto případě může být daňová uznatelnost nájemného sporná, obzvlášť jestliže společnost nebude využívat prostor ani v dalších letech a důvod uzavření nájemní smlouvy věrohodně nezdůvodní. Správce daně může nájemní vztah posoudit v duchu § 23 odst. 7 ZDP jako obchodní spojení převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty a nájemné vyloučit z daňových nákladů.

Význam smlouvy

Je nesporné, že veškeré náklady tohoto typu vznikají na základě nějakého právního vztahu, proto za prvotní podmínku jejich vzniku lze považovat právoplatnou existenci tohoto vztahu, tedy příslušné smlouvy. Samozřejmě, že v mnoha případech je tato smlouva uzavřena pouze ústně, což bývá naprosto běžné u jednorázových služeb u malých částek.

V případě vyšších částek nebo při dlouhodobějším charakteru však již bývá smlouva nezbytná a kontroly správce daně ji vždy požadují předložit. U některých typů smluvních vztahů občanský či obchodní zákoník písemnou podobu smluv přímo nařizuje.

Důležitost smluv zdůrazňujeme i z těch důvodů, že právě ony významným způsobem určují režim příslušných provozních nákladů (včetně režimu a sazby DPH u plátců), bez ohledu na další, např. účetní, souvislosti. Smlouvy mohou být též důležitým podpůrným prostředkem poplatníka při dokazování, že ten či onen provozní náklad byl vynaložen za účelem dosažení, udržení a zajištění zdanitelných příjmů, a tudíž že je daňově uznatelný.

Daňově neuznatelný náklad
Účetní společnosti Nemo, s.r.o., účtovala každý měsíc do svých nákladů částku 30 000 Kč na základě fakturace nájemného od vlastníka pronajaté nemovitosti. Kontrola finančního úřadu prověřovala tyto náklady a vyžádala si příslušnou nájemní smlouvu. Z jejího znění zjistila, že nájemné se sjednává ve výši 22 000 Kč měsíčně a dále je nájemce povinen hradit měsíční zálohu ve výši 8 000 Kč na elektrickou energii, teplo, vodu a telefonní poplatky, přičemž zúčtování této zálohy se provede po skončení kalendářního roku přeúčtováním pronajímateli vzniklých nákladů.

Vzhledem k tomu, že vyúčtování záloh nebylo provedeno, finanční úřad konstatoval, že v nákladech je neoprávněně částka 96 000 Kč, protože šlo o zúčtovatelné zálohy, nikoli nájemné.

S ohledem na výše zmíněná rizika je žádoucí, aby poplatník měl k dispozici nejen účetní doklady (faktury, doklady o úhradě), ale též příslušnou smlouvu, nejlépe v písemné podobě, a to i tehdy, je-li z právního hlediska přípustná ústní forma smlouvy.

Souvislost se zdanitelnými příjmy

Ad 2) I v případě obvyklých provozních nákladů je nasnadě, že daňově uplatnit je lze pouze do té míry, do jaké prokazatelně souvisejí se zdanitelnými a od daně neosvobozenými příjmy. Jde-li o nájemné za prostory k podnikání, dodávky tepla, elektřiny či plynu, telefony a podobně, souvislost s podnikáním je sice většinou zřejmá, problém však je, že někdy je tato souvislost pouze částečná. Jde nejčastěji o tyto případy:

  • fyzická osoba používá prostory či jiné prostředky částečně k podnikání, částečně k jiným účelům (bydlení apod.),

  • právnická osoba poskytuje prostory či jiné prostředky bezplatně svým společníkům či zaměstnancům k jejich vlastním potřebám bez souvislosti s podnikatelskou činností samotné právnické osoby,

  • fyzická či právnická osoba má též příjmy nepodléhající dani či příjmy osvobozené od daně.

Daňově uznatelný náklad do určitého limitu
Živnostník pan Karásek provozuje svou živnost – pneuservis – v místě svého trvalého bydliště, ve vlastním rodinném domku. Podle živnostenského listu je trvalé bydliště místem podnikání. K podnikání využívá celé přízemí domu, kde je garáž, dílna, kancelář a sociální zařízení. Protože pan Karásek předpokládá výrazně větší spotřebu elektrické energie v prostorách pro podnikání než v obytných prostorách, nechal si nainstalovat do každého poschodí zvláštní měřič odběru elektřiny a výdaje za elektřinu uplatňuje v prokázané výši dle jednoho ze dvou na faktuře vyčíslených údajů. U výdajů za plyn (topení) předpokládá padesátiprocentní souvislost se zdanitelnými příjmy, neboť plocha vytápěných prostor k podnikání v přízemí je stejná jako plocha obytných prostor v prvním patře. K podnikání používá též telefon, v domě je jedna telefonní linka. V kanceláři pan Karásek i jeho zaměstnanci zapisují hovory do knihy telefonních hovorů a údaje o délce těchto pracovních hovorů pak porovnává s evidencí soukromých hovorů, kterou si – s ohledem na časovou náročnost – vede alespoň ve třech měsících v roce – v březnu, červnu a prosinci. Poměr pracovních a soukromých hovorů mu srovnáním obou evidencí vyšel na 85:15.

Panu Karáskovi by neměly vzniknout problémy s doložením souvislosti výdajů se zdanitelnými příjmy, pokud výdaje za elektřinu uplatní v poměrné výši dle údajů na faktuře, výdaje za plyn uplatní v poloviční výši a výdaje za telefon ve výši 85 %.

Daňově neuznatelný náklad
Společnost Sexta, s.r.o., hradí svému jednateli měsíčně paušální částku 3 000 Kč jako "náhradu nákladů vzniklých užíváním bytu jednatele při práci pro společnost“. Jednatel totiž podle vyjádření společnosti pracuje pro společnost i doma. Společnost přitom nemá v bytě jednatele vedlejší provozovnu.

Náklad nebude pro společnost Sexta, s.r.o., daňově uznatelný.

Daňově uznatelný náklad
Uznatelným nákladem bude mzda jednatele a dále případné náhrady, které společnost poskytne jednateli např. za opotřebení jeho vlastního počítače, telefonu či výdaje, které jednatel ze svého vynaložil pro společnost, např. hovory jeho vlastním telefonem, podíl na připojení k internetu apod.

Více viz Plnění zaměstnancům nad rámec mzdy a Paušální částky hrazené zaměstnancům.

Daňově neuznatelný náklad
Do firmy Cat, s.r.o., dochází pravidelně externí paní účetní, která v prostorách firmy a na jejím počítači zpracovává pro firmu účetnictví. Využívá přitom též telefon. Podle smlouvy, kterou spolu oba subjekty mají, je firma povinna pro účetní zajistit pracovní místo a další prostředky potřebné k činnosti; s ohledem na to je sjednána i cena. Účetní však po dohodě s vedením firmy začala využívat za stejných podmínek pracovní místo i ke své vlastní činnosti pro jiné klienty, namísto jednou týdně dochází třikrát týdně.

Společnost Cat, s.r.o., by měla za této situace krátit část nákladů na pracovní místo, jelikož činnost externí účetní z velké části nesouvisí se zdanitelnými příjmy samotné společnosti. Krácení by se mělo týkat nájemného, spotřeby tepla a elektřiny, úklidu, telefonních poplatků, odpisů počítače atd. Účetní naopak vzniká nepeněžní zdanitelný příjem povahy daru souvisejícího s podnikáním.

Kritérium krácení

V souvislosti s krácením nákladů často vyvstává otázka, jaké kritérium je pro toto krácení vhodné použít. V případě nájemného, tepla, elektřiny apod. se obvykle vychází z poměru podlahové plochy prostor používaných k podnikání (přesněji k dosahování zdanitelných a od daně neosvobozených příjmů) k podlahové ploše ostatních prostor (k bydlení apod.).

Daňové uplatnění výdajů za vodné a stočné bude naproti tomu obtížně rozdělitelné. Např. jestliže soukromý lékař podniká doma a s ohledem na hygienické předpisy má vedle čekárny vybudované i toalety a v ordinaci má rozvod vody, je zřejmé, že spotřeba vody v domě lékaře je částečně i daňovým nákladem. Pak je namístě uplatnění výdajů za vodné a stočné do nákladů v určité poměrné výši, zde je však těžké dobrat se správné výše jinak než instalací průtokových měřičů.

U poplatků za telefon při

Nahrávám...
Nahrávám...