dnes je 29.11.2022

Input:

Dodatečné snížení kupní ceny souboru majetku

24.4.2012, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Dodatečné snížení kupní ceny souboru majetku

RNDr. Ivan Brychta

Právní úprava
Právní úprava:

  • Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví

    • § 24 odst. 3 – ocenění při nabytí více než jedné složky majetku

    • § 25 odst. 1 a 5 – vymezení ocenění koupeného majetku pořizovací cenou, což je cena, za kterou byl majetek pořízen a náklady s jeho pořízením související

  • ČÚS pro podnikatele

    • č. 013 – Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek

  • Vyhláška č. 500/2002 Sb.

    • § 6 odst. 3 písm. d) – vymezení goodwillu jako nehmotného majetku

    • § 7 odst. 10 – vymezení oceňovacího rozdílu jako hmotného majetku

    • § 47 – způsoby oceňování dlouhodobého majetku a vymezení nákladů s jeho pořízením souvisejících

    • § 61 – metoda ocenění souboru majetku

    • § 61a – metoda ocenění při nabytí více než jedné složky majetku

  • Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů

    • § 23 odst. 15 – postup při rozpouštění oceňovacího rozdílu či goodwillu nabytých koupí do daňových nákladů či výnosů

    • § 29 odst. 7 – postup při zvýšení nebo snížení vstupní ceny, ke kterému dochází u již odpisovaného majetku z jiného důvodu, než je jeho technické zhodnocení

Popis operace:

Popis operace
V praxi se mohou vyskytovat případy, kdy i po několika letech od zařazení koupeného majetku (většinou celého souboru majetku) dochází k dodatečnému smluvnímu snížení kupní ceny.

Při řešení takové situace je třeba vždy respektovat základní princip: následná sleva z kupní ceny nesmí být chápána jako nový účetní případ. Účetní záznamy, týkající se zaúčtování slevy, je tedy třeba spíše chápat jako opravné účetní záznamy k původním záznamům, i když o nich účtujeme až v tom období, kdy byla sleva prokazatelně přiznána.

Vlastní zaúčtování slevy přitom závisí na způsobu pořízení souboru majetku – blíže viz kapitola "Ocenění při nabytí více než jedné složky majetku", kde jsou rozebírány dvě varianty pořízení:

  • pořízení majetku v rámci nákupu podniku nebo jeho části,

  • pořízení souboru majetku koupí v ostatních případech.

Varianta 1: Při pořízení souboru majetku nákupem podniku nebo jeho části.

V případě pořízení souboru majetku nákupem podniku nebo jeho části se promítne dodatečné snížení kupní ceny v závislosti na použité metodě ocenění nakoupených aktiv:

  • pokud byla aktiva a pasiva převzata v ocenění dle účetnictví prodávající účetní jednotky a rozdíl oproti kupní ceně je evidován u kupujícího jako oceňovací rozdíl, upraví se o poskytnutou slevu hodnota aktivního nebo pasivního oceňovacího rozdílu k nabytému majetku, a to beze změny doby odpisování oceňovacího rozdílu,

  • pokud byly složky majetku převzaty po individuálním přecenění a snížení o závazky, tj. v případě, kdy je rozdíl zaznamenán metodou goodwillu, postupuje účetní jednotka obdobně: o částku následného snížení kupní ceny se upraví hodnota goodwillu nebo záporného goodwillu, opět beze změny doby odpisování goodwillu.

K uvedenému poznamenejme, že teoreticky mohou nastat i situace, kdy se vlivem snížení ceny z aktivního oceňovacího rozdílu stane oceňovací rozdíl pasivní nebo z kladného goodwillu stane goodwill záporný.

Varianta 2: Při pořízení souboru majetku koupí v ostatních případech.

Pokud byl pořízen soubor majetku koupí v ostatních případech než v rámci nákupu podniku či jeho části, nelze snížení ceny promítnout do oceňovacího rozdílu či goodwillu, ale je nutné ho promítnout přímo k danému majetku. Při snížení kupní ceny se proto nejprve vypočtou alikvotní části slevy připadající na původní pořizovací ceny jednotlivých složek souboru majetku. O takto vypočtené hodnoty části slevy se sníží pořizovací ceny příslušných složek souboru majetku a pokud jde o odpisované předměty, odpisují se nadále z takto snížených pořizovacích cen. V případě složek majetku, které již byly ke dni poskytnuté slevy vyřazeny nebo zcela odepsány, se jim příslušející složky slevy zaúčtují do výnosů. Obdobně je třeba postupovat v případě, kdy alikvotní částka slevy převyšuje zůstatkovou hodnotu předmětu: snížení pořizovací ceny se zaúčtuje pouze do výše plných oprávek a zbývající část slevy bude zaúčtována ve prospěch výnosů.

Souvztažnosti:

Varianta 1: Při pořízení souboru majetku nákupem podniku nebo jeho části.

Podvarianta a): nákup účtován s využitím oceňovacího rozdílu

Č. Účetní případ MD DAL 
1. Úprava oceňovacího rozdílu o poskytnutou slevu 325, 479 097 
2. Následný upravený odpis oceňovacího rozdílu:   
pasivní oceňovací rozdíl 098 648 
aktivní oceňovací rozdíl 557 098 

Podvarianta b): nákup účtován s využitím metody goodwillu

Č. Účetní případ MD DAL 
1. Úprava goodwillu o poskytnutou slevu 325, 479 015 
2. Následný upravený odpis goodwillu:   
záporného goodwillu 075 648 
kladného goodwillu 551 075 

Varianta 2: Při pořízení souboru majetku koupí v ostatních případech

Č. Účetní případ MD DAL 
1. Snížení ceny dosud evidovaných složek aktiv – Aktiva
+ 325, 479 
 
2. Alikvotní část slevy pro vyřazené složky aktiv 325, 479 648 

Analytická evidence
Analytické účty:

Analytické členění účtů při účtování dodatečného snížení kupní ceny odpovídá členění zvolenému při koupi daného majetku.

Nejčastějąí chyby
Nejčastější chyby:

Účetní jednotky se často snaží na základě poskytnuté slevy zaúčtovat další nový oceňovací rozdíl či goodwill ve výši přiznaného snížení ceny, který budou odpisovat samostatně po zvolenou dobu od okamžiku poskytnutí slevy. Tento postup je nepřípustný a odporuje výše uvedenému principu, podle něhož není možno poskytnutí slevy považovat za nový účetní případ.

V případech, kdy nakoupený soubor majetku nebyl pořízen v rámci nákupu podniku nebo jeho části, bývá častou chybou, že účetní jednotka nepromítne poskytnutou slevu v adekvátní výši na všechny předměty nabytého souboru majetku, ale pouze na předměty, které z tohoto souboru eviduje ke dni poskytnutí slevy.

Daňové hledisko
Daňové dopady:

Varianta 1

Zákon o daních z příjmů obsahuje speciální ustanovení (§ 23 odst. 15) o zahrnování oceňovacího rozdílu a goodwillu vzniklých koupí podniku nebo jeho části podle charakteru do daňových nákladů nebo do výnosů ovlivňujících základ daně rovnoměrně po dobu 180 měsíců, a to v poměrné výši připadající na počet měsíců v příslušném zdaňovacím období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání.

Přestože zákon o daních z příjmů obdobné ustanovení k postupu při změně výše vlivem dodatečného snížení kupní ceny jako účetní prováděcí vyhláška neobsahuje, domníváme se, že daňový postup by měl být analogický k účetnímu. Po změně původní hodnoty oceňovacího rozdílu či goodwillu se doba zahrnování do nákladů či výnosů v žádném případě neprodlužuje, pouze se zohlední (rozpočte) nová ještě do nákladů či výnosů nezahrnutá hodnota na zbývající dobu z původních 180 měsíců.

Obdobně jako při účetním řešení zdůrazněme, že se vlivem dodatečného snížení ceny může stát, že se aktivní oceňovací rozdíl změní v oceňovací rozdíl pasivní nebo se z kladného goodwillu stane záporný goodwill; to pak ve svém důsledku pro daňový subjekt bude znamenat změnu v tom směru, že z rozpouštění hodnoty do daňových nákladů se přejde na rozpouštění do daňových výnosů (viz příklad dále).

Varianta 2

Poskytnutá sleva sníží nejenom vstupní cenu majetku, ale také jeho zůstatkovou cenu (účetní i daňovou). Je-li sleva vyšší než účetní zůstatková cena, účtujeme rozdíl do výnosů (např. účet 648). Je-li sleva vyšší než daňová zůstatková cena, rozdíl je nutné zdanit v období poskytnutí slevy.

Pokud poskytnutá sleva nepřevýší zůstatkovou cenu majetku, je potřeba pouze vhodně upravit další odpisy. V tomto případě budou účetní odpisy vypočteny v nové výši již za měsíc, v němž bylo snížení zaúčtováno. Snížení ceny bude mít vliv i na daňové odpisy. Počínaje zdaňovacím obdobím, ve kterém došlo ke snížení ceny:

  • bude při rovnoměrném odpisování pokračováno z nové (snížené) vstupní ceny,

  • při zrychleném odpisování bude zohledněna nová (snížená) daňová zůstatková

Nahrávám...
Nahrávám...