Místo plnění u služeb ve vztahu k třetím zemím

Přijme-li územní samosprávný celek službu ze třetí země, kterou využije pouze pro svoji veřejnosprávní činnost, jež se nepovažuje za činnost ekonomickou (tj. službu přijímá v postavení osoby nepovinné k dani), považuje se pro účely stanovení místa plnění přijaté služby za osobu povinnou k dani. Podobně i neziskový subjekt, který neuskutečňuje žádnou ekonomickou činnost, ale je identifikován k dani ve smyslu § 96 ZDPH, je pro dané účely považován za osobou povinnou k dani. V obou případech se místo plnění určí podle základního pravidla platného pro transakce B2B (§ 9 odst. 1).

V transakcích B2B je místem plnění stát, v němž má příjemce služby sídlo nebo místo podnikání, a je-li služba poskytnuta provozovně umístěné v jiném státě, než v jakém je sídlo resp. místo podnikání příjemce, je místem plnění stát, v němž je provozovna umístěna. Daň přiznává příjemce služby podle § 108 odst. 1 písm. b) ZDPH. Osoba, které je tato služba poskytnuta osobou neusazenou v tuzemsku, se stává plátcem dnem jejího poskytnutí (§ 94 odst. 8 ZDPH) a vzniká jí registrační povinnost do 15 dnů (§ 95 odst. 6 ZDPH).

Švýcarský podnikatel poskytuje administrativní služby českému plátci. Místem plnění je podle základního pravidla uvedeného v § 9 odst. 1 ZDPH Česká republika, protože administrativní služby nejsou uvedeny ve výjimkách. Plátce – příjemce služby přizná daň podle § 108 odst. 1 písm. b) ZDPH.

Kdyby byly služby uvedené předchozím příkladu poskytovány polské provozovně českého plátce, bylo by místem plnění Polsko.

Spadá-li transakce do kategorie B2C (tj. je-li služba poskytnuta osobě nepovinné k dani), je místem plnění stát, v němž má poskytovatel služby sídlo nebo místo podnikání nebo stát, v němž je umístěna jeho provozovna, byla-li služba poskytnuta prostřednictvím provozovny.

Norský podnikatel poskytne administrativní služby české právnické osobě – občanskému sdružení, které nevykonává ekonomickou činnost, a proto není osobou povinnou k dani, a není ani osobou identifikovanou k dani podle § 96 ZDPH. Místo plnění těchto služeb je podle § 9 odst. 2 ZDPH v Norsku. Kdyby byly služby poskytnuty švýcarskou provozovnou norského podnikatele, bylo by místem plnění Švýcarsko. Znamená to, že občanské sdružení se z důvodu přijetí služby nestane plátcem a nestíhají ho ani jiné povinnosti dané zákonem o DPH.

Obdobně se bude posuzovat služba poskytnutá českým plátcem osobě usazené mimo EU. Poskytne-li plátce poradenství podnikateli z USA, bude místo plnění ve státě příjemce služby (tj. v USA). Faktura bude vystavena bez české daně. Souhrnné hlášení se v případech mimounijních odběratelů nepodává. Upozorňuji, že v případě, že by odběratel byl registrován k DPH v ČR, mohlo by být za určitých okolností místo plnění určeno v ČR (blíže viz text k § 10k). Skutečnost, že je příjemce služby osobou povinnost k dani, prokáže plátce např. jeho výpisem z obchodního rejstříku nebo licencí k určité podnikatelské činnosti nebo jinak.

Výše uvedené základní pravidlo se použije pouze v případě, že zákon nestanoví v následujících ustanoveních (§ 10 – § 10k ZDPH) jinak. Pracovně lze rozčlenit množinu odchylek na výjimky podle povahy služby (§ 10 – § 10d ZDPH), výjimky pro služby poskytované osobám nepovinným k dani (§ 10e – § 10g ZDPH) a konečně výjimky u služeb, kde hraje roli třetí země nebo jedna ze smluvních stran je ze třetí země (§ 10h – § 10k ZDPH).

Český architekt, plátce DPH se podílel na přípravě projektu jaderné elektrárny v Chorvatsku. Jeho služba bude nepochybně klasifikována jako vztahující se k nemovitosti, místem plnění bude Chorvatsko, faktura bude vystavena bez české daně.

Český přepravce poskytl přepravní službu základní škole, jejíž žáky dopravil na lyžařský výcvik do Švýcarska. Místem plnění je pro úsek přepravy v České republice tuzemsko, proněmecký úsek Německo, pro švýcarský úsek Švýcarsko. Přeprava po České republice bude osvobozena od daně s nárokem na odpočet daně podle § 70 ZDPH, daňový režim v Německu se řídí německými předpisy, stejně jako ve Švýcarsku švýcarskými. Lze předpokládat, že v Německu mezinárodní přeprava osob osvobozena není, což plátce s jistotou zjistí pouze v německém zákoně, stejně jako informaci, která ze dvou smluvních stran (dodavatel či odběratel) zaplatí daň. I když Švýcarsko není členem EU, jeho předpisy o DPH jsou mnohdy kompatibilní se Směrnicí. I v tomto případě si musí obě strany zjistit, zda jim podle švýcarských předpisů vznikají povinnosti a případně jaké.

Jazyková škola – plátce DPH pořádá letní kurz angličtiny pro mládež na Kanárských ostrovech (nejsou považovány pro účely DPH za EU) včetně ubytování a přepravy, které nakupuje. Služba se posoudí jako cestovní a zdaňovat se bude ve zvláštním režimu podle § 89 ZDPH. Správnost tohoto postupu lze opřít i o judikaturu ESD(C-200/04 iSt).

Plátce poskytující služby v oblasti výstavnictví se zavázal zajistit jinému plátci službu spočívající ve výběru a pronájmu vhodné výstavní plochy, v provedení architektonického návrhu stánků a jejich interiéru, včetně jejich pronájmu, a v reklamě, včetně výroby reklamních poutačů. Veletrh se koná v Kanadě. Místem plnění je stát, v němž má sídlo příjemce služby, tedy ČR (§ 9 odst. 1 ZDPH). Vystavená faktura bude obsahovat českou daň, kterou přizná poskytovatel služby.

Kdyby byl ve stejném případě odběratelem služby podnikatel z USA, bylo by místo plnění v USA (§ 9 odst. 1 ZDPH), faktura by byla vystavena bez české daně. V případě, že odběratelem bude osoba nepovinná k dani (B2C) jakékoli provenience, bude místo plnění v Kanadě (tj. ve státě, kde se veletrh koná, podle § 10b ZDPH)). Poskytovatel služby, i když nebude přiznávat v ČR daň, by si ve vlastním zájmu měl zjistit, jaké povinnosti mu plynou z kanadských předpisů, a to ve všech případech. Uvědomme si, že pravidla o místě plnění jsou stanovena na základě dohody členských států EU, lokální předpisy v mimounijních státech s nimi nepočítají a pravděpodobně proto s nimi nebudou kompatibilní.

Místo plnění restauračních služeb ve stravovacím voze ve vlaku jedoucím z České republiky do Francie je Česká republika při cestě tam a Francie při cestě zpátky. Kdyby trasa vedla přes Švýcarsko, kde by se z důvodů přepojování vagónu a lokomotiv konala delší přestávka, pak by restaurační služba poskytnutá v průběhu této přestávky nepodléhala (z důvodů cizí jurisdikce) dani v Evropském společenství. Tak lze, podle mého názoru, vyložit ve světle výše uvedeného judikátu předmětné ustanovení.

Plátce má půjčovnu automobilů v České republice. Délka výpůjční doby nikdy nepřesáhne 30 dnů a automobil se zde také předává. Místo plnění poskytovaných služeb je podle § 10d v České republice, není-li splněna podmínka uvedená v § 10j ZDPH (viz níže). Kdyby výpůjční doba přesála v jednotlivém případě 30 denní lhůtu, posoudilo by se místo plnění podle základního pravidla (tj. stát odběratele v transakci B2B nebo stát dodavatele v transakci B2C).

Plátce strávil služebně 40 dní ve Švýcarsku, kde si pronajal auto. Místo plnění této služby se řídí ustanovením § 9 odst. 1 ZDPH, je tedy ve státě, kde má zákazník sídlo (v daném případě v ČR). Z toho vyplývá povinnost plátce zdanit tuto službu v ČR podle § 108 odst. 1 písm. c) ZDPH. Kdyby pronájem auta trval pouze 30 dní, bylo by místo plnění ve Švýcarsku (místo předání dopravního prostředku) a ČR by daň nevybrala.

Švýcarský občan má nemovitost ve Španělsku. Česká stavební firma mu zprostředkuje její opravu u svého obchodního partnera – španělské stavební firmy. Místo plnění…