dnes je 15.8.2022

Input:

Předmět daně

1.10.2014, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Předmět daně

Ing. Dagmar Fitříková


§ 1 až § 6 ZDPH, § 13, § 14, § 16, § 20, § 42, § 43, § 72, § 74, § 76, § 103 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění, dále jen ZDPH,

• § 141 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v platném znění, dále jen ,

• § 498 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen NOZ).

Úvod do problematiky

Předmět DPH

Daň z přidané hodnoty se podle § 1 ZDPH uplatňuje na zboží, nemovitosti a služby za podmínek stanovených tímto zákonem.

Veškerá uskutečněná plnění, která souvisí s ekonomickými činnostmi plátce, je možné rozdělit na dvě základní kategorie:

• plnění, která jsou předmětem daně,

• plnění, která nejsou předmětem daně.

Plnění, která jsou předmětem daně, jsou vymezena v § 2 odst. 1 písm. a) až d) ZDPH. Jde o tato plnění:

• dodání zboží,

• poskytnutí služby,

• pořízení zboží z jiného členského státu Evropské unie,

• dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku.

Pro všechna výše uvedená plnění s výjimkou dovozu zboží v tuzemsku platí, že předmětem daně jsou pouze v případě, pokud jsou realizována za úplatu (§ 4 odst. 1 písm. a) ZDPH), osobou povinnou k dani (§ 5 odst. 1 ZDPH) a s místem plnění v tuzemsku (§ 3 odst. 1 písm. a) ZDPH).


Předmětem daně je podle § 2 odst. 1 písm. a) ZDPH s účinností od 1 .1 .2014 dodání zboží a poskytnutí služby. Zbožím se podle § 4 odst. 2 ZDPH pro účely DPH rozumí:

a) hmotná věc s výjimkou peněz a cenných papírů,

b) právo stavby,

c) živé zvíře,

d) lidské tělo a část lidského těla,

e) plyn, elektřina, teplo a chlad.

Podle § 498 NOZ se za nemovité věci považují pozemky a podzemní stavby se samostatným účelovým včetně věcných práv vztahujících se k těmto stavbám, a práva, která za nemovité věci prohlásí zákon. Z výše uvedeného vymezení a v návaznosti na úpravu obsaženou v § 498 NOZ vyplývá, že do kategorie dodání zboží patří s účinností od 1. 1. 2014 i dodání vybraných nemovitých věcí.

Příklad 1

Plátce nakoupí a prodá zboží ve Slovenské republice. Z hlediska vymezení předmětu daně jde o plnění, které je dodáno za úplatu osobou povinnou k dani (plátcem), avšak na jiném území než v tuzemsku. V důsledku nesplnění jedné ze tří zákonem stanovených podmínek není dodání tohoto zboží předmětem daně z přidané hodnoty v České republice.

Plnění, která jsou předmětem daně, se dále člení na:

• plnění zdanitelná, která podléhají snížené a základní sazbě daně,

• plnění, která nejsou zdanitelná a která jsou osvobozená od daně (s nárokem nebo bez nároku na odpočet daně).

Plnění uváděná v daňovém přiznání k DPH

Oba typy plnění, tj. plnění podléhající snížené nebo základní sazbě daně, stejně jako i plnění osvobozená od daně, je plátce povinen uvádět v daňovém přiznání. V daňovém přiznání plátce uvádí i plnění s místem plnění mimo tuzemsko, která nejsou předmětem daně ve smyslu § 2 ZDPH. Údaje o uskutečněných plněních s místem plnění mimo tuzemsko uvádí plátce v ř. 21, ř. 24 a ř. 26 daňového přiznání k DPH. I když plnění s místem plnění mimo tuzemsko nejsou předmětem daně, mohou pozitivně ovlivnit hodnotu vypořádacího koeficientu podle § 76 ZDPH, a tím i výslednou daňovou povinnost plátce.

Plnění, která nejsou předmětem daně

Plnění, která nejsou předmětem daně, rovněž představují nesourodou skupinu. Kromě plnění s místem plnění mimo tuzemsko patří do této kategorie i plnění, která nejsou dodáním zboží podle § 13 odst. 1 ani poskytováním služeb ve smyslu § 14 odst. 1 ZDPH.

Současný ZDPH obsahuje výčet případů, kdy se konkrétní plnění při splnění určitých podmínek nepovažuje za dodání zboží ani za poskytnutí služby, i když se jedná o plnění, které splňuje obecnou definici dodání zboží ve smyslu § 13 odst. 1 popřípadě poskytnutí služby ve smyslu § 14 odst. 1 ZDPH. Taxativní výčet těchto plnění, pokud se jedná o dodání zboží je uveden v § 13 odst. 8 ZDPH. V případě, že se jedná o plnění, které má charakter poskytnutí služby, najdeme seznam plnění, která se při splnění konkrétních podmínek za poskytnutí služby nepovažují, v § 14 odst. 5 ZDPH. Kromě těchto zákonem vymezených plnění není předmětem české DPH ani dodání zboží nebo poskytnutí služby, pokud je místo plnění podle pravidel stanovených v ZDPH určeno mimo tuzemsko nebo v případě, že se jedná o plnění bez úplaty nebo plnění, které není realizováno v rámci ekonomických činností osoby, která je uskutečňuje.

Do kategorie plnění, která nejsou předmětem daně, dále jednoznačně patří plnění, která nesplňují obecnou definici dodání zboží ani poskytnutí služby. U těchto plnění již není nutné zkoumat, kdo a v jakém místě je realizoval. Tato plnění nesplňují obecné vymezení dodání zboží ani poskytnutí služby, a proto nemohou být předmětem daně ve smyslu § 2 odst. 1 ZDPH. Právě identifikace těchto plnění činí plátcům potíže. V praxi tak dochází k situacím, kdy plátce, který přijímá určitou finanční částku od jiného plátce, tuto částku automaticky zatíží DPH, aniž by si položil otázku, zda pro osobu, která předmětnou částku platí nebo má zaplatit, uskutečnil dodání zboží nebo převod nemovitosti ve smyslu § 13 odst. 1 ZDPH nebo zda této osobě poskytl službu ve smyslu § 14 odst. 1 ZDPH.

Plnění, která nejsou předmětem daně z důvodů nesplnění definice dodání zboží nebo poskytnutí služby, jsou typická tím, že osobou, která je uskutečňuje, tj. „plní” ve prospěch druhé osoby, není osoba, která obdrží určitou finanční částku, ale naopak osoba, která předmětnou částku zaplatí. K faktickému „plnění” dochází tím, že jedna osoba uhradí jiné osobě konkrétní částku (např. při poskytnutí finančního bonusu za určitý realizovaný odběr zboží, při složení kauce, která plní funkci zajišťovacího prostředku, při uplatnění náhrady škody atd.). Právě skutečnost, že se nejedná o plnění uskutečněné příjemcem předmětné částky, má za následek, že tato plnění nevstupují do obratu podle § 6 odst. 2 ZDPH. V případě, že příjemce u takového, v podstatě finančního plnění, uplatní nesprávně daň na výstupu, jde o chybu, kterou, pokud je zjištěna po vyměření daně, lze napravit podáním dodatečného daňového přiznání (§ 43 ZDPH).

Dne 14. 12. 2011 byl v rámci jednání Koordinačního výboru s Komorou daňových poradců projednán a uzavřen mimo jiné i příspěvek č. 349/14.12.2011 na téma „Aplikace DPH u některých právních instrumentů”. V příspěvek se zabývá z pohledu DPH ve vazbě na vymezení předmětu daně níže uvedenými instrumenty, jak jsou definovány v platném občanském a obchodním právu:

• Náhrada škody

• Smluvní pokuta

• Úrok z prodlení

• Poplatek z prodlení

• Odstupné

Závěry uvedené v tomto příspěvku, který je veřejně přístupný na webových stránkách České daňové správy, jsou využitelné v praxi v případech, pokud se smluvní stranami neshodnou na vyhodnocení konkrétní úplaty z hlediska předmětu DPH.

Popis plnění  Úprava
v ZDPH   
Uvádění
v DAP 
 
Komentář  
Plnění s místem mimo tuzemsko:
- dodání zboží, pokud je dodání spojeno s instalací nebo montáží a tato je provedena mimo tuzemsko,
- dodání zboží bez instalace nebo montáže s místem plnění mimo tuzemsko,
- dodání plynu nebo elektřiny s místem plnění mimo tuzemsko, poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko,
- zasílání zboží do jiného členského státu, pokud je český plátce registrován pro tyto účely v jiném členském státě.   
§ 8
a § 24a   
řádek
21 a 26 DAP   
Pro tato plnění je charakteristické, že místo plnění je podle pravidel vymezených zákonem určeno mimo tuzemsko. Údaje o těchto plněních uvádí plátce v ř. 21, ř. 24 a ř. 26 podle charakteru uskutečněného plnění.   
Prodej podniku nebo vklad podniku nebo jeho části   § 13 odst. 8 písm. a)
a § 14 odst. 5 písm. a)   
Neuvádí
se
v DAP.   
Taxativní výčet těchto plnění je uveden v § 13 odst. 8 písm. a) až e) a v § 14 odst. 5 písm. a) až c) ZDPH.
Ve většině případů jsou vedle označení plnění uvedeny i zákonné podmínky, jejichž splnění je nutné k tomu, aby se předmětné plnění nepovažovalo za dodání zboží, převod nemovitostí ani poskytnutí služby.   
Vydání nebo poskytnutí majetku v nepeněžité podobě jako náhrady podle zvláštního právního předpisu   § 13 odst. 8 písm. b)
a § 14 odst. 5 písm. b)   
   
Poskytnutí reklamního nebo propagačního předmětu bez úplaty   § 13 odst. 8 písm. c)      
„Přeúčtování” zboží a služeb, pokud se jedná o plnění pořízená jménem a na účet jiné osoby při splnění zákonem stanovených podmínek   § 36 odst. 11      
Dodání vratného obalu spolu se zbožím kupujícímu   § 13 odst. 8 písm. d)      
Vrácení vratného obalu bez úplaty nebo za úplatu   § 13 odst. 8 písm. e)      
Postoupení pohledávky vzniklé plátci   § 14 odst. 5 písm. c)      
Plnění, která se považují za dodání zboží nebo poskytnutí služby, ale nesplňují všechny podmínky stanovené pro vymezení předmětu daně v § 2 ZDPH   Vymezení
těchto
plnění lze
negativně
dovodit
z § 2.   
Neuvádí
se
v DAP.   
Jedná se např. o dodání zboží nebo poskytnutí služby, které nesouvisí s ekonomickou činností osoby povinné k dani plátce, která toto plnění uskutečnila.   
Plnění, která nelze považovat za dodání zboží podle § 13 odst. 1 ani za poskytnutí služby ve smyslu § 14 odst. 1 ZDPH   Nejsou
speciálně
upravena
v ZDPH.
Jejich
vymezení
lze dovodit
negativně
z § 13 a § 14.   
Neuvádí
se
v DAP.   
Tato plnění mají pouze charakter finančního plnění a jsou typická tím, že je ve prospěch jiné osoby plní osoba, která platí, nikoli osoba, která předmětnou částku přijímá.   

Do kategorie plnění, která nejsou předmětem daně, patří různá finanční plnění, kauce, které plní funkci tzv. zajišťovacího prostředku, náhrady škod, smluvní pokuty a další finanční vypořádání bez vazby na dodání zboží, poskytnutí služby nebo převod nemovitosti. S účinností od 1. 1. 2010 se převody obchodních podílů a členství v družstvu nepovažují za plnění, která nejsou předmětem daně. Tato plnění jsou nově vymezena v § 54 odst. 1 písm. a) ZDPH jako plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně.

Finanční bonus a skonto

Poskytování tzv. finančního bonusu se v praxi často uplatňuje jako prostředek, který motivuje odběratele např. k odběrům zboží (nebo služeb) ve větším objemu nebo k dřívější úhradě dlužné částky za odebrané zboží nebo poskytnuté služby. Podle sjednaných obchodních podmínek může, ale nemusí toto „finanční zvýhodnění” poskytnuté odběrateli snížit i původně sjednanou cenu dodaného zboží nebo poskytnuté služby. Pokud ke snížení na základě splnění sjednaných dodacích podmínek skutečně dojde, jedná se o slevu z ceny, která jestliže je poskytnuta ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, snižuje podle § 36 odst. 5 ZDPH základ daně, a tím i výslednou daňovou povinnost plátce. Pokud je takováto forma slevy poskytnuta dodatečně, vzniká plátci, který uskutečnil původní zdanitelné plnění (např. dodání zboží, ke kterému se váže následně poskytnutý finanční bonus nebo skonto za dřívější úhradu), povinnost provést opravu základu daně a výše daně podle § 42 odst. 1 písm. b) ZDPH. Plátci, který je v pozici příjemce takového finančního bonusu nebo skonta, vzniká povinnost provést opravu odpočtu daně podle § 74 odst. 1 ZDPH. V praxi často dochází k započtení částek přiznaných jako finanční bonus (tj. závazek dodavatele vůči odběrateli) proti závazkům vzniklým odběrateli z titulu odběru zboží nebo služeb vůči dodavateli. Tato skutečnost však není z hlediska DPH důležitá.

Příklad

Obchodní korporace, plátce, se rozhodla motivovat své odběratele k nákupu zboží ve větších objemech tím, že v rámci obchodních podmínek garantuje odběratelům roční finanční bonus ve výši 1 až 3 % z ceny odebraného zboží v úrovni bez DPH, v návaznosti na roční objem nakoupeného zboží, pokud je zaplaceno ve lhůtě splatnosti. Fakturu – opravný daňový doklad na poskytnutý finanční bonus (množstevní rabat) při splnění určitého objemu odebraného zboží vystavuje dodavatel. Dodavatel navýší přiznaný množstevní rabat o příslušnou DPH a provede na základě vystaveného opravného daňového dokladu opravu základu daně a výše daně podle § 42 ZDPH. Za zdaňovací období, ve kterém obdrží odběratel takto vystavený opravný daňový doklad, sníží dodavatel DPH na výstupu o příslušnou (tj. o částku DPH uvedenou na opravném daňovém dokladu). Odběratel je povinen o stejnou částku snížit původně uplatněný nárok na odpočet daně.

Smluvní pokuty a penále

V ustanovení § 2 odst. 1 ZDPH jsou jednoznačně vymezena plnění, která jsou předmětem daně. Mezi tato plnění nepatří, kromě plnění výše uvedených, rovněž plnění, která mají charakter sankce. Do této kategorie patří např. smluvní pokuty a úroky z prodlení. V praxi se v obchodních smlouvách často vyskytuje ujednání ohledně případné sankce, pokud jedna ze smluvních stran nedodrží sjednané podmínky. Důvody nároku na plnění z titulu sankce mohou být různé (např. nesplnění podmínek stanovených smlouvou, pozdní úhrada faktury, atd.). Právo na úhradu příslušné částky v podobě sankce vzniká jedné ze smluvních stran i v případě, že k uskutečnění plnění sjednaného na základě smlouvy nakonec nedojde. V tomto a obdobných případech se jedná pouze o finanční plnění, které přijímá osoba, jenž má na toto plnění nárok. Přitom plátce, který úhradu částky sjednané jako sankce přijímá, neuskutečňuje ve prospěch druhé smluvní strany žádné plnění, které by mělo charakter dodání zboží nebo poskytování služeb. Z pohledu plátce, kterému vznikl nárok na smluvní pokutu nebo úrok z prodlení, se jedná o přijaté peněžní plnění, a proto povinnost přiznat daň na výstupu v těchto případech nevzniká.

Příklad

Stavební firma, plátce, realizovala na základě smlouvy o dílo rekonstrukci sídla firmy objednatele, obchodní společnosti, která je rovněž registrována k DPH. Dílo mělo být předáno v termínu do 31. 8. 2014. Smluvně bylo dohodnuto, že v případě prodlení s předáním díla náleží objednateli smluvní pokuta ve výši 50 000 Kč. Dílo bylo předáno až dne 30.9.2014. Objednatel v souladu se smlouvou vystavil stavební firmě, která dílo realizovala a pozdě předala, fakturu na smluvní pokutu ve výši 50 000 Kč. Smluvní pokutu nelze považovat za plnění, které je předmětem daně. Nejedná se ani o dodání zboží ve smyslu § 13 odst. 1 ani o poskytnutí služby podle § 14 odst. 1 ZDPH, a proto objednateli, který částku 50 000 Kč požaduje uhradit, nevzniká povinnost přiznat z uvedené částky DPH na výstupu.

Náhrada škody

Mezi plnění, která rovněž nejsou předmětem daně z přidané hodnoty, patří náhrada škody, přitom není důležité, zda byla vyplacena formou pojistného plnění pojišťovnou z titulu placeného pojistného a v souvislosti se vzniklou škodou nebo škodu formou peněžního plnění uhradí osoba, která škodu způsobila. I v tomto případě, obdobně jako v případě sankcí a smluvních pokut, se jedná pouze o finanční plnění přijaté osobou, která má na toto plnění právní nárok. Důvody vzniku nároku na tato plnění mohou různé (škoda způsobená zaměstnancem nebo jinou osobou, živelní pohromy, odcizení majetku neznámým pachatelem, atd.).

Příklad

Obchodní korporace, plátce, dodává jiným plátcům daně zboží včetně přepravy s tím, že přepravu takto dodávaného zboží zajišťuje pro dodavatele na základě smlouvy přepravní firma. V měsíci srpnu 2014 došlo v jednom případě při přepravě zboží k havárii kamionu, který přepravu zboží zajišťoval. Přepravované zboží v hodnotě 100 000 Kč bez DPH bylo zcela zničeno. Obchodní korporace uplatnila vůči přepravci náhradu škody ve výši 100 000 Kč. Faktura na takto uplatněnou náhradu škody způsobenou a uznanou přepravcem byla vystavena bez DPH. Vzhledem k tomu, že zničené zboží nebylo ve smyslu § 13 odst. 1 ZDPH dodáno ani odběrateli ani přepravci, nevznikla dodavateli povinnost přiznat daň na výstupu, a proto nevznikl příjemci dokladu za náhradu škody ani nárok na odpočet daně na vstupu.

V § 2 odst. 1 ZDPH je jednoznačně vymezeno, co a za jakých podmínek je předmětem daně. Náhradu škody nelze z hlediska tohoto vymezení považovat za zdanitelné plnění. Z pohledu plátce, kterému vznikl nárok na náhradu škody, se v okamžiku, kdy přijme příslušnou částku odpovídající výši způsobené škody, jedná o přijaté peněžní plnění, a proto povinnost přiznat daň na výstupu v těchto případech nevzniká.

Kauce jako zajišťovací prostředek

Zákon o DPH tuto situaci přímo neupravuje. V případě kauce se zpravidla jedná o přijetí smluvně dohodnuté finanční částky plátcem, který pro druhou smluvní stranu uskutečňuje určité plnění. Pokud z obsahu smlouvy vyplývá, že takto přijatá částka plní funkci zajišťovacího prostředku pro případ, že by příjemce plnění přestal plnit své povinnosti vyplývající ze smlouvy, popř. jako zajištění na úhradu nezaplacených závazků vůči poskytovateli plnění při ukončení smluvního vztahu, není přijatá kauce předmětem daně. Pokud má však sjednaná a přijatá „kauce”, tj. určitá přijatá

Nahrávám...
Nahrávám...