Směnky

Směnky

Ing. Roman Landgráf

 NahoruÚvod

V této kapitole se zaměříme na daňovou uznatelnost pořizovací ceny směnky, o níž je účtováno jako o cenném papíru. Jedná se v tomto případě o dlužný cenný papír. Pořízení takové směnky slouží účetní jednotce zpravidla k ukládání a zhodnocování volných finančních prostředků.

 NahoruPrávní úprava

• Zákon č. 191/1950 Sb., směnečný a šekový (dále jen ZSŠ). Směnka je dle ZSŠ cenným papírem na řad.

• ZDP, zejména ustanovení § 24 odst. 2 písm. ze). Dle tohoto ustanovení je daňově uznatelným výdajem pořizovací cena směnky při prodeji, o níž je účtováno podle zvláštního právního předpisu (tím se rozumí zákon o účetnictví) jako o cenném papíru, zachycená v účetnictví v souladu se ZÚ ke dni jejího prodeje, a to jen do výše příjmů z jejího prodeje.

 NahoruDepozitní směnka

Typickým a v současné praxi velmi rozšířeným příkladem směnky účtované jako cenný papír je tzv. depozitní směnka vystavená bankou. Obecně vžitý název tohoto cenného papíru se odvíjí od skutečnosti, že depozitní směnku vystavuje a vydává banka klientovi v rámci depozitního obchodu. Z hlediska ZSŠ se může obecně jednat o směnku cizí i vlastní, na trhu se však ve větší míře vyskytují depozitní směnky jako směnky vlastní.

Vystavením a vydáním depozitní směnky vzniká směnečný závazek výstavce (banky) a směnečná pohledávka remitenta (klienta).

Emise depozitní směnky se může omezit na jediný písemný právní úkon, a to na samotnou směnku. Banka od klienta převezme peněžní prostředky a vydá mu depozitní směnku, přičemž právní vyjádření obchodních podmínek tohoto depozitního vztahu se omezuje na text směnky.

Mechanismus stanovení výnosu ze směnečného depozita lze konstruovat dvojím způsobem. Depozitní směnka může být buď diskontována, anebo vystavena s úrokovou doložkou.

1. Diskontovaná depozitní směnka je vystavena na směnečnou sumu, která se rovná součtu jistiny a všech úroků, jež mají k jistině přirůst za celou dobu trvání směnečného depozitního vztahu, tedy na jedinou pevnou částku. Investor diskontovanou směnku pořizuje za cenu, která je nižší než její nominální hodnota. Z povahy věci vyplývá, že úrokový výnos musí být při diskontaci depozitní směnky vypočítán předem a že musí být vyjádřen v absolutní hodnotě, což může působit určité těžkosti.

2. Depozitní směnka s úrokovou doložkou je vystavena na peněžní částku, která sestává z absolutně vyjádřené jistiny a z úroku určeného procentní sazbou. Možnost zúrokování směnečné sumy však § 5 odst. 1 ZSŠ omezuje pouze na směnky splatné na viděnou nebo na směnky splatné na určitý čas po viděné. Z důvodu jednoduššího právního režimu dávají banky přednost depozitním směnkám splatným na viděnou. Pro banku by bylo samozřejmě nevýhodné, pokud by směnečný věřitel mohl depozitní směnku s úrokovou doložkou předložit k placení kdykoli. Předložitelnost takové směnky lze časově omezit v souladu s ustanovením § 34 odst. 1 ZSŠ, kde se uvádí, že musí být předložena do 1 roku od data vystavení a že výstavce (banka) může tuto lhůtu zkrátit nebo určit lhůtu delší a že výstavce může ustavit, že směnka na viděnou nesmí být předložena k placení před určitým dnem.

 NahoruPodmínky daňové uznatelnosti

Dle výše uvedeného ustanovení § 24 odst. 2 písm. ze) ZDP je v případě směnky, o níž je účtováno jako o cenném papíru, daňově uznatelným výdajem:

• pořizovací cena směnky při prodeji,

• a to jen do výše příjmů z jejího prodeje.

 NahoruDaňový režim směnek obecně

Z hlediska daňových dopadů je nutno rozlišovat některé základní typy výnosů dosahovaných z depozitních směnek:

1. úrokový výnos při předložení bance depozitní směnky s úrokovou doložkou (směnka splatná na viděnou nebo určitý čas po viděné),

2. výnos z předložení diskontované depozitní směnky výstavci (bance) k placení v době splatnosti směnky,

3. výnos z úplatného převodu depozitní směnky s úrokovou doložkou vrubopisem (indosamentem),

4. výnos z úplatného převodu diskontované depozitní směnky vrubopisem (indosamentem) před dobou splatnosti.

Pro úrokový výnos (výše uvedený bod 1) platí, že úrokový příjem ze směnky vystavené bankou k zajištění pohledávky vzniklé z vkladu věřitele podléhá dle § 36 odst. 2 písm. a) ZDP zvláštní sazbě daně vybírané srážkou ve výši 15 %.

Pro výnos z předložení diskontované depozitní směnky (bod 2) výstavci (bance) k placení v době splatnosti směnky platí, že rozdíl mezi pořizovací cenou směnky (nominální hodnotou jistiny vkladu) a nominální hodnotou směnky je v podstatě úrokovým výnosem a že úrokový příjem ze směnky vystavené bankou k zajištění pohledávky vzniklé z vkladu věřitele podléhá dle § 36 odst. 2 písm. a) ZDP zvláštní sazbě daně vybírané srážkou ve výši 15 %.

Pro výnos z úplatného převodu (prodeje) depozitní směnky (bod 3 a 4) platí, že dle § 24 odst. 2 písm. ze) ZDP se při prodeji směnky účtované jako cenný papír uplatní do daňově uznatelných výdajů pořizovací cena směnky. Oproti většině jiných cenných papírů (jako např. akcie, podílové listy, dluhopisy) je u směnek výjimka v tom, že případná ztráta realizovaná při prodeji směnky (tj. pokud pořizovací cena směnky je vyšší než realizovaná prodejní cena směnky) se nedá vůbec daňově účinně uplatnit. U jiných cenných papírů je totiž dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. r) ZDP daňově uznatelným výdajem hodnota cenného papíru při prodeji zachycená v účetnictví v souladu se ZÚ.

Z výše uvedeného je zřejmé, že pro účely zkoumání daňové uznatelnosti výdajů se budeme dále zabývat pouze variantou ad 3 a 4, kdy dochází k úplatnému převodu (prodeji) směnek pořízených jako cenný papír.

 NahoruÚčtování

V daňové evidenci (DE) dle § 7b ZDP se neuvádějí údaje o alikvotních úrocích, neboť se zde evidují pouze skutečné příjmy, tj. nikoli příjmy budoucí. Pořizovací cena směnky se uplatní do daňových výdajů až v okamžiku prodeje této směnky, a to pouze do výše příjmů z jejího prodeje.…