dnes je 6.7.2022

Input:

Správa DPH

23.6.2015, , Zdroj: Verlag Dashöfer

10.3.1.4
Správa DPH

Ing. Dagmar Fitříková; Ing. Dagmar Procházková

Úvod

Správa daní, tj. i DPH, je s účinností od 1. 1. 2011 upravena zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád, v platném znění (dále jen DŘ). Před touto úpravou má přednost úprava, která je pro účely DPH speciálně řešena v samostatné části "hmotněprávního" předpisu, tj. zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění (dále jen ZDPH). Správa daně v tuzemsku je upravena v § 93 až 109a ZDPH. V této části zákona je možné hledat odpovědi na otázky týkající se místní příslušnosti vymezeného okruhu plátců DPH, registrace a zrušení registrace plátců DPH, zdaňovacího období, daňové evidence a daňového přiznání, souhrnného hlášení, splatnosti DPH, vracení nadměrného odpočtu, atd. Při správě daně celními orgány při dovozu a vývozu zboží se postupuje podle právních předpisů upravujících správu cla.

Při dovozu a vývozu zboží se postupuje podle právního předpisu upravujícího správu cla [Nařízení Rady (EHS) č. 2913/92 ze dne 12. října 1992, kterým se vydává celní kodex Společenství], s výjimkou případů, kdy zákon o DPH oblast dovozu a vývozu upravuje speciálně.

Místní příslušnost

Místní příslušnost je obecně pro daňové subjekty upravena v daňovém řádu, a to v § 13 až 15 DŘ. U právnických osob se místní příslušnost k DPH řídí místem jejího sídla v ČR a u fyzické osoby místem jejího pobytu v ČR. ZDPH upravuje speciálně místní příslušnost v § 93a ZDPH, a to pro skupinu a osobu povinnou k dani, která nemá v ČR sídlo ani provozovnu. Podle § 93a odst. 1 ZDPH je místně příslušným správcem daně skupiny správce daně, který je místně příslušný jejímu zastupujícímu členovi. Pro osobu povinnou k dani, která nemá v tuzemsku sídlo ani provozovnu, je podle § 93a odst. 2 ZDPH místně příslušný Finanční úřad pro hlavní město Prahu. Pro osobu povinnou k dani, která je plátcem podle § 6d ZDPH, je místně příslušným správcem daně finanční úřad místně příslušný její části, která je součástí skupiny.

Registrace k DPH

Registrace k DPH se týká pouze osob povinných k dani, které jsou pro účely DPH definovány v § 5 odst. 1 ZDPH. Od data registrace k DPH je plátce daně povinen respektovat veškeré povinnosti stanovené zákonem o DPH. Registrací k DPH vznikají plátci daně nejen povinnosti, ale také práva upravená v příslušných ustanoveních ZDPH. Tato práva je plátce daně oprávněn uplatnit při splnění podmínek vymezených ZDPH.

Práva a povinnosti plátce daně

Mezi základní povinnosti plátce patří zejména povinnost přiznat a zaplatit daň, podávat v zákonných lhůtách daňové přiznání a vystavovat osobám povinným k dani daňové doklady. Mezi základní práva plátce daně patří právo na uplatnění nároku na odpočet daně na vstupu a možnost volby daňového režimu pro určité konkrétní situace (např. pronájem nemovitostí plátcům daně, přeúčtování energií a služeb, oprava základu daně a výše daně na základě opravného daňového dokladu), právo na zrušení registrace při splnění zákonem stanovených podmínek, možnost volby zdaňovacího období v případech, kdy plátce splňuje zákonem stanovené podmínky, atd.).

Práva a povinnosti neplátce

Zákon o DPH obsahuje ustanovení, která jsou povinny respektovat i osoby povinné k dani, které dosud nejsou registrovanými plátci daně. Mezi nejdůležitější z těchto povinností patří povinnost sledovat obrat pro účely registrace k DPH a při jeho překročení podat v zákonem stanovené lhůtě přihlášku k registraci. Pravidla pro testování obratu jsou vymezená v § 4a ZDPH. Mezi základní práva neplátce, pokud je v postavení osoby povinné k dani, patří právo dobrovolně se registrovat k DPH.

Důvody vedoucí k registraci k DPH

Překročení zákonem stanoveného limitu obratu pro účely registrace není jediným důvodem vedoucím k registraci. Z úpravy obsažené v § 6 až 6f ZDPH vyplývá, že se osoba povinná k dani stává plátcem i z jiných důvodů než překročením limitu obratu pro registraci.

Zákon o DPH rozlišuje u osob povinných k dani se sídlem nebo místem podnikání v tuzemsku tyto důvody vedoucí k registraci:

  • registrace z důvodů překročení obratu (§ 6 ZDPH ve vazbě na § 94 odst. 1 ZDPH),

  • registrace vyplývající ze splnění konkrétních podmínek stanovených zákonem o DPH (§ 6a až 6e ve vazbě na § 94 odst. 2 ZDPH).

  • registrace dobrovolná (§ 6f ZDPH ve vazbě na § 94a ZDPH),

  • skupinová registrace (§ 95a ZDPH).

Všechny výše uvedené důvody vedoucí k registraci k DPH se týkají tuzemských subjektů a samozřejmě i ostatních osob povinných k dani, které mají v tuzemsku sídlo nebo provozovnu a splní podmínky k registraci k DPH. Podmínky, při jejichž splnění se osoba povinná k dani stává plátcem, jsou vymezeny v § 6 až 6f ZDPH.

Testování obratu pro účely registrace z důvodu překročení obratu

Obrat pro účely registrace k DPH se sleduje vždy za 12 předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců, a nikoliv za kalendářní rok. Obrat osoby povinné k dani, který je testován i v roce 2015 na limitní částku 1 mil. Kč za sledované období 12 kalendářních měsíců, je pro účely DPH definován v § 4a ZDPH. Správné pochopení definice obratu je důležité nejen pro účely registrace, ale s tímto pojmem se při praktické aplikaci zákona o DPH setkávají i již registrovaní plátci daně, a to v souvislosti s testováním zdaňovacího období a také při případném rušení registrace k DPH. Podle platné právní úpravy testují všechny osoby povinné k dani, bez ohledu na skutečnost, zda vedou nebo nevedou účetnictví, obrat pro účely DPH podle shodných pravidel. Při sledování obratu pro účely DPH je nutné vycházet z úplat bez DPH včetně dotace k ceně, které náleží osobě povinné k dani za jí uskutečněné plnění s místem plnění v tuzemsku. Vždy půjde o plnění uskutečněné, které bylo, je nebo bude zaplaceno, a proto se do obratu nezahrnují zálohy na budoucí plnění.

Pro osobu povinnou k dani, která není plátcem daně, pojem "úplata bez daně" představuje celou sjednanou částku, která této osobě náleží za poskytnuté plnění, protože neplátce je osvobozen od povinnosti uplatnit daň, a proto součásti úplaty u těchto osob není a nemůže být daň.

Do obratu podle § 4a ZDPH se zahrnují u všech osob povinných k dani níže uvedené úplaty bez daně, včetně dotace k ceně, za uskutečněná plnění, a to dodání zboží, převod nemovitosti a poskytnutí služby, pokud se jedná o plnění uskutečněná s místem plnění v tuzemsku. Jedná se o tato plnění:

  • zdanitelná plnění (plnění podléhající snížené sazbě a základní sazbě DPH),

  • plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně (taxativní výčet těchto plnění je uveden v § 63 ZDPH),

  • plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně – pouze finanční činnosti osvobozené od daně podle § 54 ZDPH, penzijní a pojišťovací činnosti osvobozené od daně podle § 54a ZDPH a § 55 ZDPH, dodání a nájem vybraných nemovitých věcí, pokud se jedná o plnění osvobozené od daně podle § 56 a § 56a ZDPH s výjimkou případů, kdy se jedná o doplňkovou činnost uskutečňovanou příležitostně.

Do obratu se podle § 4a ZDPH nezahrnují u všech osob povinných k dani níže uvedené úplaty:

  • z prodeje hmotného majetku (vymezeného v § 26 až 32a ZDP),

  • z prodeje odpisovaného nehmotného majetku (§ 26 až 32a ZDP),

  • z prodeje pozemků, které jsou dlouhodobým hmotným majetkem (ZoÚ) a dále

  • úplaty za plnění, která jsou osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle § 52 ZDPH, § 53 ZDPH, § 57 až 62 ZDPH,

  • za plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až 56a ZDPH, avšak pouze v případě, že se jedná o doplňkovou činnost uskutečňovanou příležitostně,

  • za plnění, která nejsou předmětem daně – náhrady škod, smluvní pokuty, úrok za pozdní úhradu, plnění od pojišťovny, finanční dary, dotace s výjimkou dotace k ceně atd.,

  • úplaty za plnění, pokud je místo plnění určeno mimo tuzemsko.

Nesrovnalost, kterou se vyznačoval § 4a odst. 1 písm. c) ZDPH, ve znění platném do 31. 12. 2014, spočívala v nesprávném odkazu na § 54a až 56 ZDPH namísto odkazu na § 54 až 56a ZDPH. Uvedená nesrovnalost byla odstraněna v rámci novely zákona o DPH provedené zákonem č. 360/2014 Sb. s účinností od 1. 1. 2015. Z úpravy obsažené v čl. II. bod 2. Přechodná ustanovení novely zákona o DPH provedené zákonem č. 360/2014 Sb., vyplývá, že pro stanovení obratu pro účely DPH s účinností od 1. 1. 2015, se v případě kalendářních měsíců před uvedeným datem postupuje podle § 4a odst. 1 ZDPH, ve znění účinném do 31. 12. 2014.

Příklad

Osoba povinná k dani ve smyslu § 5 odst. 1 ZDPH, tj. právnická nebo fyzická osoba, která uskutečňuje ekonomické činnosti, testuje v roce 2015 obrat za období od února 2014 do ledna 2015. Úplaty za zdanitelná plnění za uvedené období činí celkem 750.000 Kč a úplaty za nájem nemovitosti činí celkem 240.000 Kč, z toho úplaty za nájem nemovitosti realizovaný v měsíci lednu 2015 činí 20.000 Kč. Do obratu pro účely registrace započítá osoba povinná k dani ve shodě s § 4a odst. 1 písm. a) ZDPH částku 750.000 Kč a k tomu připočte úplaty za plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle § 56a ZDPH, avšak pouze za období leden 2015. Obrat osoby povinné k dani sledované období, tj. za období únor 2014 až leden 2015 činí celkem 770.000 Kč. Osoba povinná k dani nepřekročila za období února 2014 do ledna 2015 zákonem stanovený limit 1 mil. Kč, a proto nemá povinnost podat přihlášku k registraci k DPH. Uvedený postup je v souladu s úpravou obsaženou v čl. II. bod 2. Přechodná ustanovení novely zákona o DPH.

Příklad

Přepokládejme, že fyzická osoba, sportovec (osoba povinná k dani), zahájila sportovní činnost od 1. 5. 2014. Za období od května 2014 do dubna 2015, tj. za celkem 12 kalendářních měsíců, obdržel sportovec za sportovní činnost (odehrané fotbalové zápasy) celkem částku 1.200.000 Kč. Z uvedené částky se vztahuje ke sportovní činnosti realizované sportovcem s místem plnění v ČR pouze částka ve výši 800.000 Kč. Zbývající část přijatých úplat ve výši 400.000 Kč se týká sportovní činnosti realizované sportovcem ve sledovaném období s místem plnění ve třetí zemi, tj. mimo tuzemsko. Do obratu pro účely registrace podle § 4a odst. 1 ZDPH se zahrnují za období květen 2014 až duben 2015 pouze úplaty za plnění realizovaná v tuzemsku, tj. pouze částka 800.000 Kč. Celkový obrat sportovce za 12 měsíců, tj. za období od května 2014 do dubna 2015 činí 800.000 Kč. K překročení limitní částky 1 mil. Kč za období 12 kalendářních měsíců v tomto případě nedošlo a sportovec není povinen podat přihlášku k registraci k DPH z důvodu překročení obratu. Sportovci nevzniká v tomto případě ani povinnost registrovat se k DPH jako identifikovaná osoba, protože neposkytl službu s místem plnění v jiné členské zemi, ale ve třetí zemi. Jako osoba povinná k dani se však může registrovat k DPH dobrovolně. V tom případě může podat přihlášku k registraci k DPH kdykoliv podle § 94a odst. 1 ZDPH, tj. na vlastní žádost.

Příklad

Fyzická osoba, dětská lékařka (tj. osoba povinná k dani), dosud neregistrovaná k DPH, eviduje za období od května 2014 do dubna 2015 úhrady za realizované zdravotní výkony osvobozené od daně v celkové výši 1,2 mil. Kč. Kromě toho lékařce náleží za měsíc duben 2015 i odměna ve výši 500 tis. Kč za provedené testování léků realizované pro tuzemskou farmaceutickou společnost. Celkem činí souhrn úplat za sledované období 12 měsíců 1,7 mil. Kč. Do obratu podle § 4a odst. 1 ZDPH pro účely registrace k DPH se v tomto případě započítává pouze úplata za testování léků (tuzemské zdanitelné plnění). Úplaty za zdravotní výkony osvobozené od daně podle § 58 ZDPH se do limitní částky obratu nezahrnují. V tomto případě činí obrat osoby povinné k dani za období od května 2014 do dubna 2015 pouze 500 tis. Kč. Zákonem stanovený limit obratu nebyl v posuzovaném případě překročen, a proto lékařce, osobě povinné k dani, nevznikla povinnost registrovat se k DPH.

Příklad

Fyzická osoba, podnikatel (osoba povinná k dani), dosud neregistrovaná k DPH, realizuje v tuzemsku drobné tesařské práce zejména na rodinných domcích a pro osoby nepovinné k dani (občany). Tuto podnikatelskou činnost zahájila fyzická osoba od 1. 5. 2014. Úplaty za takto provedené práce v období od května 2014 do dubna 2015 činí celkem 870 tis. Kč. Kromě toho vlastní fyzická osoba bytový dům, který nemá zahrnut v obchodním majetku. Příjmy z pronájmu bytů zahrnuje fyzická osoba do základu daně z příjmů podle § 9 ZDP. Za uvedené období, tj. od května 2014 do dubna 2015, činily úplaty za nájem bytů celkem 240 tis. Kč, z toho úplaty za nájem za leden až duben 2015 činily 80 tis. Kč. Úplaty za nájem bytů (plnění osvobozené od daně podle § 56a ZDPH, které není doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně) za období květen až prosinec 2014 se do obratu s ohledem na úpravu obsaženou v § 4a odst. 1 písm. c) ZDPH, ve znění platném do 31. 12. 2014 nezahrnují. Celkem činí souhrn úplat za sledované období 12 měsíců pouze 950 tis. Kč, tj. méně než zákonem stanovený limit 1 mil. Kč. Fyzická osoba není povinna podat přihlášku k registraci.

Příklad

Právnická osoba (osoba povinná k dani), dosud neregistrovaná k DPH, vznikla k datu 1. 5. 2014. Předmětem činnosti obchodní společnosti je zprostředkování pojištění, tj. poskytování činností osvobozených od daně podle § 55 ZDPH. Úplaty za zprostředkování pojištění realizované v období od května 2014 do dubna 2015 činí celkem 3,5 mil. Kč. V daném případě došlo v měsíci dubnu 2015 k překročení limitní částky obratu, ale vzhledem k tomu, že osoba povinná k dani, která překročila limit obratu, uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, nestane se plátcem, právě proto, že uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně (§ 6 odst. 1 ZDPH).

Registrace z důvodu překročení obratu

Limit obratu pro povinnou registraci je v § 6 odst. 1 ZDPH vymezen částkou 1 mil. Kč. Dokud není tato částka ve sledovaném období, tj. za nejbližších 12 předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců překročena, pak osoba povinná k dani, která takovýto obrat realizuje, je pro účely DPH v pozici neplátce. Jinými slovy, osoba povinná k dani, která v zákonem sledovaném období nepřekročí limitní částku 1 mil. Kč, není povinna podat přihlášku k registraci a z uskutečněných plnění není povinna přiznat a zaplatit DPH. Samozřejmě za předpokladu, že nenastanou jiné důvody vedoucí k registraci (např. při splnění podmínek vymezených v § 6a až 6e ZDPH).

Registrační povinnost

Pokud dojde k překročení limitu pro povinnou registraci, je osoba povinná k dani, která zákonem stanovený obrat překročila, povinna podat přihlášku k registraci do 15 dnů po skončení měsíce, ve kterém limit překročila. Podle § 6 odst. 2 ZDPH se osoba povinná k dani, která překročí zákonem stanovený limit obratu, stává plátcem od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila registrační limit, a to na základě rozhodnutí správce daně.

Příklad

Obchodní korporace, která poskytuje poradenské služby, byla založena v měsíci červenci 2013 a není registrována k DPH. V období od 1. 7. 2014 do 30. 4. 2015 uskutečnila obchodní korporace poradenské služby, za které měla dohodnutou cenu (úplatu) v celkové výši 1.100.000 Kč. Vzhledem k tomu, že obchodní korporace jako osoba povinná k dani překročila limit obratu stanovený v § 6 odst. 1 ZDPH, a to za měsíc duben 2015, je povinna předložit přihlášku k registraci k DPH do 15. 5. 2015 a od 1. 6. 2015 se stává plátcem bez ohledu na skutečnost, zda si splní registrační povinnost. Datum 1. 6. 2015 bude uvedeno jako datum registrace na osvědčení o registraci. Skutečnost, že v době, kdy došlo k překročení limitu pro registraci, dosud neuplynula lhůta 12 měsíců, není z pohledu DPH důležitá, pokud k překročení zákonem stanoveného limitu 1 mil. Kč skutečně došlo.

Příklad

Obchodní korporace, která poskytuje poradenské služby, byla založena v měsíci květnu 2014 a není registrována k DPH. V období od 1. 5. 2014 do 30. 4. 2015 evidovala obchodní korporace za realizované služby celkem částku 1.100.000 Kč. Z toho poradenské služby za celkovou sjednanou odměnu ve výši 300.000 Kč, které byly uskutečněny v období leden až duben 2015 s místem plnění ve třetí zemi, patří do kategorie služeb s místem plnění mimo tuzemsko, tj. plnění, která se do obratu podle § 4a ZDPH nezahrnují. Dále byla ve výnosech obchodní korporace evidována rovněž v měsíci dubnu 2015 plnění od pojišťovny z titulu havárie služebního vozidla ve výši 100.000 Kč. Celkem činí výnosy obchodní korporace za sledované období 12 kalendářních měsíců 1.200.000 Kč, avšak z této částky, činí úplaty zahrnované do obratu ve smyslu § 4a ZDPH pouze 900.000 Kč. Výnosy z titulu pojistné události v částce 100.000 Kč ani úplata ve výši 300.000 Kč za služby uskutečněné s místem plnění mimo tuzemsko do obratu pro účely registrace k DPH nevstupují. Obchodní korporace zatím není povinna podat přihlášku k registraci k DPH, protože její obrat za sledované období nepřekročil zákonem stanovený limit 1 mil. Kč. Pokud se však obchodní korporace rozhodne podat přihlášku k registraci, může tak učinit kdykoli (§ 94a odst. 1 ZDPH).

Postihy za nesplnění registrační povinnosti

V případě nesplnění registrační povinnosti, pokud je důvodem k registraci osoby povinné k dani skutečnost, že tato osoba překročila za sledované období zákonem stanovený limit, a přitom takováto osoba nepodala přihlášku k registraci, je správce daně oprávněn stanovit daň podle § 98 ZDPH, ve znění platném do 31. 12. 2012, pouze v případech, kdy se měla taková osoba stát plátcem daně kdykoliv do 31. 12. 2012, ale plátcem daně se nestala, protože nepodala přihlášku k registraci. Osoba povinná k dani, která překročila obrat pro účely registrace v roce 2012 a nesplnila povinnost registrovat se k DPH podle § 95 odst. 1 ZDPH nebo § 95 odst. 2 písm. a) ZDPH, ve znění platném do 31. 12. 2012, se stává plátcem od 1. 1. 2013. Z úpravy obsažené v § 98 ZDPH, ve znění platném do 31. 12. 2012, vyplývá, že v období, kdy osoba povinná k dani nebyla plátcem daně, i když měla být, nevzniká takové osobě nárok na odpočet daně u přijatých zdanitelných uskutečněných jiným plátcem ve prospěch osoby povinné k dani, i když tato přijatá zdanitelná plnění byla použita k uskutečnění zdanitelných plnění, u kterých stanoví správce daně daň náhradním způsobem a ve výši, která by byla uplatněna i v případě, že by se osoba povinná k dani registrovala v zákonem stanovené lhůtě. S účinností od 1. 1. 2013 se v případě nesplnění registrační povinnosti z důvodu překročení limitu obratu aplikuje tzv. "zpětná registrace".

Plátce vymezený pro účely DPH v § 6a až 6e ZDPH

V praxi se mohou osoby povinné k dani, které nejsou registrovanými plátci daně, dostat do různých situací, které mají za následek registraci k DPH vyplývající ze splnění určitých konkrétních podmínek. To znamená, že důvodem k registraci je určitá skutečnost, kterou zákon vymezuje. V těchto situacích není rozhodující splnění či nesplnění registrační povinnosti. Osoba povinná k dani, která se do některé ze situací vymezených v § 6a až 6e ZDPH dostane, se stává plátcem daně od určitého konkrétního data stanoveného zákonem o DPH v příslušném ustanovení. Pokud si plátce v těchto případech nesplní včas registrační povinnost, je registrován zpětně od data vymezeného v příslušném ustanovení, tj. v § 6a až 6e ZDPH.

Registrace společníků společnosti

Do obratu osoby povinné k dani, která je společníkem společnosti (bez právní subjektivity) v jejímž rámci se uskutečňuje plnění s nárokem na odpočet daně se podle § 4a odst. 3 písm. a) a b) ZDPH zahrnuje obrat dosahovaný touto osobou samostatně mimo společnost a obrat dosahovaný celou společností. Taková osoba je plátcem dnem, kdy se stal plátcem kterýkoliv z ostatních společníků nebo v případě, že se stane společníkem společnosti [§ 6a písm. a) a b) ZDPH].

Registrace spojená s nabytím majetku a přeměnou obchodní korporace

Dalším titulem k registraci k DPH může být nabytí majetku, různé formy přeměny obchodní korporace nebo skutečnost, že dědic, který nabyl majetek po zemřelém plátci, pokračuje v uskutečňování ekonomických činností (§ 6e ZDPH).

Pokud osoba povinná k dani je podle § 6b ZDPH plátcem ode dne nabytí majetku, nabývá tento majetek:

  • pro účely uskutečňování ekonomických činností na základě rozhodnutí o privatizaci podle zákona č. 92/1991 Sb., o převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů, nebo

  • od plátce nabytím obchodního závodu.

Přihlášku k registraci je osoba, která takto nabývá majetek, povinna podat nejpozději do 15 dnů ode dne, ve kterém se stala plátcem, tj. do 15 ode dne nabytí majetku (§ 94 odst. 2 ZDPH).

Při přeměně obchodní korporace je podle § 6b odst. 2 ZDPH osoba povinná k dani plátcem ode dne zápisu přeměny obchodní korporace do obchodního rejstříku, pokud na ni při této přeměně přechází nebo je převáděno jmění zanikající nebo rozdělované obchodní korporace, která byla plátcem. Povinnost podat přihlášku k registraci mají výše uvedené osoby nejpozději do 15 dnů ode dne zápisu přeměny do obchodního rejstříku (§ 94 odst. 2 ZDPH).

Identifikovaná osoba

S účinností od 1. 1. 2013 se osoba povinná k dani, která pořídí zboží nebo službu od osoby neusazené v tuzemsku, nebo poskytne zákonem vymezené služby s místem plnění v jiné členské zemi, nestává tzv. plnohodnotným plátcem, ale je pouze povinna registrovat se jako identifikovaná osoba. Důvody vedoucí k registraci identifikované osoby jsou vymezeny v § 6g až 6j ZDPH.

Osoba povinná k dani, která není plátcem, nebo právnická osoba nepovinná k dani, pokud pořizují v tuzemsku zboží z jiného členského státu podle § 2a odst. 2 písm. a) ZDPH, je podle § 6g ZDPH identifikovanou osobou od prvního pořízení tohoto zboží. Takové osoby jsou povinny v příslušném kalendářním roce sledovat objem takto pořízeného zboží ve vazbě na limitní částku stanovenou v § 2a odst. 2 písm. a) ZDPH, tj. částku 326.000 Kč. Do limitní částky 326.000 Kč se zahrnuje hodnota pořízeného zboží v úrovni bez DPH s výjimkou hodnoty zboží uvedeného v § 2a odst. 3 ZDPH.

Příklad

Obchodní korporace, osoba povinná k dani (neplátce) realizovala v období od ledna 2015 do dubna 2015 tyto nákupy od osob registrovaných v EU (ORD):

Popis obchodní transakce  Datum pořízení
zboží 
Hodnota Kč
v úrovni bez DPH 
Nákup DHM v Polsku přepravený do tuzemska  11. 2. 2015 70.000 
Nákup DHM v Německu  12. 3. 2015  150.000 
Nákup zboží v Rakousku  25. 4. 2015  120.000 
Celkem hodnota zboží pořízeného z EU od ORD    340.000 

DHM – dlouhodobý hmotný majetek (pozn. pro účely DPH není v souvislosti s testováním zákonem stanoveného limitu 326.000 Kč důležité, zda je pořizován majetek, materiál nebo zboží; pro účely DPH se všechny movité věci považují za zboží).

Dnem 25. 4. 2015 došlo k překročení zákonem stanoveného limitu 326.000 Kč [§ 2a odst. 2 písm. a) ZDPH]. K datu 26. 4. 2015 se osoba povinná k dani, která zboží pořídila, stává identifikovanou osobou ve smyslu § 6g ZDPH. Nejpozději do 15 dnů ode dne 25. 4. 2015 (ode dne, kdy došlo k překročení zákonem stanoveného limitu), tj. do 10. 5. 2015, je tato osoba povinna podat přihlášku k registraci k DPH (§ 97 ZDPH).

Identifikovanou osobou se stává podle § 6h ZDPH i osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku od dne přijetí zdanitelného plnění s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku [§ 4 odst. 1 písm. m) ZDPH], pokud se jedná o tato plnění:

  • poskytnutí služby,

  • dodání zboží s instalací nebo montáží, nebo

  • dodání zboží soustavami nebo sítěmi.

Příklad

Obchodní korporace, osoba povinná k dani (neplátce), uzavřela v měsíci březnu 2015 smlouvu o dílo s osobou registrovanou k dani v Maďarsku. Předmětem smlouvy o dílo je rekonstrukce sídla obchodní společnosti. Zhotovitel díla nemá v ČR sídlo ani provozovnu. K předání a převzetí díla došlo dne 12. 5. 2015. K datu 12. 5. 2015 se příjemce služby, objednatel, stává identifikovanou osobou podle § 6h ZDPH a je povinen podle § 97 ZDPH podat přihlášku k registraci do 15 dnů od tohoto data. Z takto přijaté služby je povinen přiznat daň a je povinen podle § 101 ZDPH podat daňové přiznání k DPH. Přijetím služby se obchodní korporace nestává plátcem, ale pouze identifikovanou osobou ve smyslu § 6h ZDPH.

Dobrovolná registrace identifikované osoby

S účinnosti od 1. 1. 2015 je v § 6k a § 6l ZDPH upravena možnost dobrovolné registrace identifikovaných osob v souvislosti s pořízením zboží z jiného členského státu a v souvislosti s přijetím zdanitelného plnění (přijetí služby) s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku nebo osob, které mají v úmyslu poskytovat služby podle § 9 odst. 1 ZDPH s místem plnění v jiném členském státě EU. Procesní pravidla pro registraci identifikované osoby stanoví § 97a ZDPH. Osoba povinná k dani může podle § 97a odst. 1 ZDPH podat přihlášku k registraci, pokud:

  • má sídlo nebo provozovnu v tuzemsku,

  • není plátcem a

  • bude poskytovat vybrané služby v rámci zvláštního režimu jednoho správního místa.

Přihlášku k registraci identifikované osoby mohou podle § 97a odst. 2 ZDPH podat rovněž níže uvedené osoby:

  • osoba, která bude uskutečňovat pořízení zboží podle § 2b ZDPH, nebo

  • osoba podle § 6l ZDPH.

Dobrovolná registrace plátce

Podmínky tzv. dobrovolné registrace k DPH jsou upraveny v § 94a ZDPH. Osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která uskutečňuje nebo bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně, může podle § 94a odst. 1 podat přihlášku k registraci k DPH v podstatě kdykoliv, i když nepřekročila zákonem stanovený limit 1 mil. Kč. Pokud se rozhodne neplátce (osoba povinná k dani) se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, za předpokladu, že uskutečňuje nebo bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně, požádat o registraci k DPH, stává se podle § 6f odst. 1 ZDPH plátcem ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována.

Skupinová registrace

Institut tzv. skupinové registrace je upraven v § 95a ZDPH. Skupinová registrace umožňuje zákonem vymezenému okruhu osob považovat při splnění určitých podmínek tyto právně nezávislé osoby za jednu osobu povinnou k dani. Skupinová registrace představuje pro jednotlivé její členy určité a v některých případech ne nevýznamné výhody, ale může mít i negativní dopady.

Skupina

Skupinou se podle § 5a odst. 1 ZDPH rozumí skupina spojených osob se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která je registrována k dani jako plátce podle § 95a ZDPH. Pokud mají osoby, které jsou součástí skupiny (dále jen "členové skupiny") sídlo nebo provozovnu mimo tuzemsko, nejsou tyto jejich části součástí skupiny. Skupina se považuje za samostatnou osobu povinnou k dani. Každá osoba může být členem pouze jedné skupiny. Spojenými osobami se pro účely tohoto zákona rozumí kapitálově spojené osoby anebo jinak spojené osoby. Člen skupiny nesmí být současně společníkem společnosti.

Nárok na odpočet daně při registraci k DPH

V souvislosti s registrací k DPH má osoba povinná k dani, která se stane plátcem, právo uplatnit nárok na odpočet u přijatého zdanitelného plnění pořízeného přede dnem registrace k DPH, pokud je toto plnění k datu registrace součástí jejího obchodního majetku. Podmínkou pro uplatnění odpočtu daně jsou daňové doklady vystavené plátcem, které obsahují částku za zdanitelné plnění včetně DPH. Nárok na odpočet daně při registraci podle § 79 odst. 1 až 3 ZDPH uplatnit v daňovém přiznání za zdaňovací období, do něhož spadá den, kdy se osoba povinná k dani stala plátcem. Plátce uvádí příslušnou částku nároku na odpočet daně podle § 79 ZDPH v řádku 45 tiskopisu daňového přiznání k DPH. Odpočet daně při změně režimu z neplátce na plátce daně je možné uplatnit pouze u přijatého zdanitelného plnění pořízeného před datem registrace, pokud je toto plnění k datu registrace součástí obchodního majetku a pokud daň vztahující se k těmto přijatým zdanitelným plněním byla uplatněna ve lhůtě 12 měsíců přede dnem, kdy se osoba povinná k dani stala plátcem. Obchodní majetek je pro účely DPH definován v § 4 odst. 3 písm. c) ZDPH jako souhrn majetkových hodnot, který slouží nebo je určen osobě povinné k dani k uskutečňování ekonomických činností. Z uvedeného obecného vymezení obchodního majetku je nutné vycházet i při uplatnění nároku na odpočet daně při změně režimu. V § 79 odst. 2 ZDPH je upraven způsob uplatnění odpočtu daně u obchodního majetku vymezeného v § 79 odst. 1 ZDPH.

Skutečnost, že přijaté zdanitelné plnění, u něhož se plátce rozhodne ve shodě s § 79 ZDPH nárok na odpočet daně při změně režimu uplatnit, je součástí obchodního majetku osoby povinné k dani, která se stala plátcem, je plátce povinen na vyžádání správci daně v rámci případného daňového řízení prokázat.

Nárok na odpočet daně podle § 79 odst. 1 ZDPH se uplatní způsobem, v rozsahu a za podmínek stanovených v § 72 až 78d ZDPH. Pro výpočet částky nároku na odpočet daně u dlouhodobého majetku v souvislosti s registrací k DPH se použije přiměřeně § 78d odst. 2 ZDPH.

Zrušení registrace

Registraci k dani z přidané hodnoty lze zrušit buď na žádost plátce (§ 106b ZDPH), nebo z "moci úřední" podle § 106 ZDPH (tj. rozhodnutím správce daně). Oba způsoby zrušení registrace jsou podmíněny splněním zákonných podmínek. Zatímco v prvém případě je iniciativa při rušení registrace na plátci daně, ve druhém případě ruší registraci správce daně; plátce daně, pokud nesouhlasí s tímto postupem, má právo uplatnit řádné odvolání (§ 109 až 111 DŘ).

Podle § 106b ZDPH je základní podmínkou pro zrušení registrace na žádost plátce prokázání níže uvedených skutečnosti:

  1. uplynul 1 rok ode dne, kdy se stal plátcem a tento plátce
    1. nedosáhl obrat za 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců částku 1 mil. Kč, nebo
    2. uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, i když se jedná o plnění, která se podle § 6 odst. 2 ZDPH započítávají do limitní částky 1 mil. Kč, nebo
  2. přestal uskutečňovat ekonomické činnosti.

Pokud dojde k ukončení činnosti plátce, neplatí žádné omezení ke zrušení registrace k dani z přidané hodnoty. Správce daně vydá na žádost daňového subjektu, který je právnickou osobou, souhlas s výmazem z obchodního rejstříku (§ 238 DŘ). Podnikatelský subjekt v souvislosti s ukončením podnikání činí další kroky ve vztahu k obchodnímu rejstříku nebo obdobnému veřejnému rejstříku, které by bez tohoto písemného souhlasu nemohl učinit. Správce daně si může následně v registru obchodního rejstříku (popřípadě v jiných evidencích podnikatelských subjektů) ověřit, že daňový subjekt skutečně podnikatelskou činnost ukončil. V tomto případě není pro setrvání v režimu plátce DPH zákonný důvod.

Zrušení registrace správcem daně

Podmínky, za kterých správce daně může zrušit registraci (jedná se o tzv. zrušení registrace "z moci úřední"), jsou vymezeny v § 106 odst. 1 a 2 ZDPH. Zrušit registraci k DPH je správce daně oprávněn podle § 106 odst. 1 ZDPH, pokud plátce:

  • přestal uskutečňovat ekonomické činnosti,

  • neuskutečnil bez oznámení důvodu správci daně za 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců plnění v rámci ekonomické činnosti, nebo

  • uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně.

Podle § 106 odst. 2 ZDPH zruší správce daně registraci plátce i v případě, že

  1. se jedná o plátce, který závažným způsobem poruší své povinnosti vztahující se ke správě daní, a
  2. současně
    1. jeho obrat nepřesáhl za 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců 1.000.000 Kč,
    2. za 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců neuskutečnil zdanitelné plnění, pokud se jedná o plátce, který nemá v tuzemsku sídlo, nebo
    3. je skupinou.

Zrušení registrace správcem daně je podmíněno vydáním rozhodnutí o zrušení registrace, proti kterému je přípustný opravný prostředek podle § 109 až 111 DŘ, tj. uplatnění odvolání v zákonné lhůtě 30 dnů ode dne doručení rozhodnutí. Podle § 106 odst. 3 ZDPH má odvolání proti rozhodnutí o zrušení registrace odkladný účinek.

Nárok na odpočet daně při zrušení registrace

V souvislosti se zrušením registrace je plátce podle § 79a ZDPH povinen snížit uplatněný nárok na odpočet u majetku, který je k datu zrušení registrace jeho obchodním majetkem, a u kterého uplatnil odpočet daně. Dnem zrušení registrace se rozumí den účinnosti rozhodnutí o zrušení registrace. Snížení nároku na odpočet daně u vymezeného obchodního majetku se provádí plátcem v souvislosti se zrušením registrace pouze v případě, že u tohoto majetku nebo jeho části plátce uplatnil nárok na odpočet daně. Částka snížení nároku na odpočet daně u nedokončeného majetku, u úplat za zdanitelná plnění, která se do dne předcházejícího dni zrušení registrace neuskutečnila, a u zásob se určí ve shodě s § 79a odst. 2 ZDPH ve výši uplatněného odpočtu daně. Pro výpočet snížení částky nároku na odpočet daně u dlouhodobého majetku se použije přiměřeně § 78d odst. 2 ZDPH. Z úpravy obsažené v § 78d odst. 2 ZDPH vyplývá, že snížení nároku na odpočet daně se týká pouze dlouhodobého majetku pořízeného v období pěti let před zrušením registrace, pokud byl tento majetek pořízen do 31. 3. 2011. U pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor pořízených v období od 1. 4. 2011 se lhůta pro snížení nároku na odpočet daně prodlužuje na 10 let. U technického zhodnocení staveb, bytů a nebytových prostor pořízených v období od 1. 1. 2012 činí lhůta pro snížení nároku na odpočet daně 10 let.

Zdaňovací období

Zdaňovacím obdobím plátce je podle § 99 ZDPH kalendářní měsíc. Plátci registrovaní od 1. 1. 2013 nemohou při registraci volit zdaňovací období, jsou ze zákona plátci s měsíčním zdaňovacím obdobím. Podle § 99a odst. 3 ZDPH, a to z "důvodů hodných zvláštního zřetele" může správce daně na žádost plátce podanou do konce října roku, ve kterém byl plátce registrován, rozhodnout o změně zdaňovacího období na rok následující. Pro změnu zdaňovacího období z měsíčního na čtvrtletní se plátce může rozhodnout, pokud splní podmínky vymezené v § 99a odst. 1 ZDPH. Pravidla pro stanovení zdaňovacího období se od 1. 1. 2015 nemění.

Změna zdaňovacího období

Podle § 99a odst. 1 ZDPH se může plátce rozhodnout, že jeho zdaňovacím obdobím pro příslušný kalendářní rok je kalendářní čtvrtletí, pokud splní níže uvedené podmínky:

  • jeho obrat nepřesáhl 10 mil. Kč,

  • není nespolehlivým plátcem,

  • není skupinou a

  • změnu zdaňovacího období oznámí správci daně do konce měsíce ledna příslušného kalendářního roku.

Plátce nemusí změnu zdaňovacího období oznámit správci daně, pokud v bezprostředně předcházejícím kalendářním roce bylo jeho zdaňovacím obdobím kalendářní čtvrtletí (§ 99a odst. 2 ZDPH). Tato úprava se týká plátců registrovaných v období před 1. 1. 2012 se čtvrtletním zdaňovacím obdobím. Plátce registrovaný v období od 1. 1. do 31. 12. 2012 se čtvrtletním zdaňovacím období postupoval při změně zdaňovacího období za rok 2013 podle čl. II bod 11. Přechodných ustanovení. Plátce, který byl v roce 2013 plátcem s měsíčním zdaňovacím obdobím, a přitom rok 2013 nebyl prvním rokem registrace k DPH, se mohl rozhodnout, že jeho zdaňovacím obdobím pro rok 2014 bude kalendářní čtvrtletí. V tom případě byl povinen oznámit tuto změnu správci daně nejpozději do 31. 1. 2014. Tímto oznámením se pro účely změny zdaňovací období rozumí vyznačení této změny v DAP k DPH za poslední zdaňovací období roku 2013 v části označené "Kód zdaňovacího obojího následujícího roku". Pokud plátce se čtvrtletním zdaňovacím obdobím registrovaný k DPH v roce 2013 předmětné oznámení neučinil, byl jeho zdaňovacím obdobím v roce 2014 kalendářní měsíc.

Zdaňovacím obdobím je i v roce 2015 kalendářní měsíc (§ 99 ZDPH). Plátce, který byl registrován k DPH v roce 2013, nebyl oprávněn učinit změnu zdaňovacího období v roce 2014, i když jeho obrat za rok 2013 nepřesáhl 10 000 000 Kč. Uvedený postup vyplývá z úpravy obsažené v § 99a odst. 3 ZDPH. Možnost změny zdaňovacího období z měsíčního režimu na režim kalendářního čtvrtletí mohl plátce registrovaný v roce 2013, pokud splňuje limit obratu stanovený v § 99a odst. 1 písm. a) ZDPH, využít nejdříve po skončení roku 2014. Změnu zdaňovacího období pro rok 2015 byl plátce povinen oznámit plátce správci daně do 31. 1. 2015.

Příklad

Plátce registrovaný k DPH od 1. 12. 2012 jako plátce se čtvrtletním zdaňovacím obdobím testuje po skončení roku 2014 obrat za období od ledna do prosince 2014. Úplaty za zdanitelná plnění za uvedené období

Nahrávám...
Nahrávám...