dnes je 15.8.2022

Input:

Stálá provozovna - mezinárodní doprava

9.9.2011, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Stálá provozovna - mezinárodní doprava

Ing. Pavel Kyselák

Smlouva o zamezení dvojího zdanění

Specifická situace z hlediska daně z příjmů nastává v oblasti mezinárodní dopravy v případě, kdy mezi Českou republikou a příslušným státem je uzavřena smlouva o zamezení dvojího zdanění v oboru daní z příjmu a z majetku (dále "ZDZ“).

Rada
Obecnou problematiku stálé provozovny rozebíráme ve stejnojmenném hesle.

Kromě samotné mezinárodní dopravy sem patří i činnost přepravních kanceláří mezinárodní osobní dopravy - např. autobusové či letecké, přepravní kanceláře v souvislosti s dopravou zboží apod. Uvedenou problematiku si přiblížíme na několika příkladech.

Příklad
Česká společnost, která se zabývá mezinárodní dopravou zboží, si zřídila na Slovensku organizační složku zejména za účelem zajišťování slovenských dopravců. Otázkou je, zda příjmy, kterých tato společnost dosahuje na Slovensku, zde budou podléhat zdanění ve vazbě na existenci organizační složky české společnosti na Slovensku.

Odpověď na tuto otázku dávají slovenské daňové zákony a dále smlouva mezi Českou republikou a Slovenskou republikou o zamezení dvojímu zdanění a zabránění daňovému úniku v oboru daní z příjmu a z majetku (viz Slovensko - smlouva o zamezení dvojího zdanění).

Zřízením organizační složky na Slovensku lze zároveň předpokládat, že podle čl. 5 smlouvy vznikla na Slovensku stálá provozovna jako trvalé místo nebo zařízení (kanceláře, překladiště apod.) k výkonu činnosti, jehož prostřednictvím je zcela nebo zčásti vykonávána činnost podniku. Příjmy z činnosti vykonávané prostřednictvím této stálé provozovny smlouva umožňuje na Slovensku zdanit v souladu s příslušnými ustanoveními čl. 7 - Zisky podniků, a to v takovém rozsahu, v jakém lze zisky z této činnosti přičítat stálé provozovně.

Příjmy z mezinárodní dopravy

Zdaňování příjmů z mezinárodní dopravy ale ve smlouvě se Slovenskem speciálně upravuje čl. 8 - Mezinárodní doprava, kde se uvádí, že zisky z provozování lodí, člunů, letadel, železničních nebo silničních vozidel v mezinárodní dopravě podléhají zdanění jen ve smluvním státě, v němž se nachází místo skutečného (hlavního) vedení podniku. Druhý odstavec citovaného článku smlouvy se Slovenskem dále uvádí velmi specifickou situaci: "Jestliže místo skutečného (hlavního) vedení podniku, který se zabývá vodní dopravou, je na palubě lodi nebo člunu, považuje se za umístěné ve smluvním státě, v němž se nachází domovský přístav lodi nebo člunu, nebo, není-li takový domovský přístav, ve smluvním státě, jehož je provozovatel lodi nebo člunu rezidentem.“

Příklad
Ve svém důsledku toto ustanovení smlouvy znamená, že příjem společnosti, která má sídlo v České republice, za fakturovanou přepravu finálnímu slovenskému příjemci podléhá zdanění pouze v České republice za předpokladu, že přeprava probíhá mezi místy dvou či více států.

Příkladem přepravy, která splňuje teoretické podmínky uvedené v čl. 8, je kombinovaný dovoz zboží z Německa přes Českou republiku po železnici až na Slovensko, kde se přeloží na nákladní auto (i za spolupráce se slovenskými přepravci) a dopraví se příjemci, který za celou dopravu z Německa zaplatí české firmě.

Definice mezinárodní dopravy

Smlouva se Slovenskem ve svém čl. 3 - Všeobecné definice výrazem "mezinárodní doprava“ definuje jakoukoliv dopravu uskutečňovanou lodí, člunem, letadlem, železničním nebo silničním vozidlem, provozovanou podnikem, který má místo svého skutečného (hlavního) vedení v jednom smluvním státě, vyjma případů, kdy je loď, člun, letadlo, železniční nebo silniční vozidlo provozováno pouze mezi místy ve druhém smluvním státě.

Pozor!
Nutno podotknout, že ne všechny smlouvy o zamezení dvojího zdanění obsahují stejný rozsah mezinárodní dopravy jako uvedená smlouva se Slovenskem. V praxi je vždy nutné vycházet z konkrétního ustanovení příslušné smlouvy.

Rada
Omezený okruh pouze lodní a letecké dopravy obsahují například smlouvy s Kyprem, Francií, Chorvatskem, Itálií, Španělskem atd. Z hlediska železniční a silniční dopravy by se v návaznosti na tyto smlouvy potom uplatňovala obecná pravidla u klasické či u službové stálé provozovny, pokud jiné smlouvy mezi příslušnými státy z hlediska mezinárodní přepravy neobsahují specifická daňová ujednání.

Zdanění

Zdanění příjmů z mezinárodní dopravy ve státě, ve kterém je umístěno sídlo skutečného (hlavního) vedení přepravního podniku, představuje výjimku z obecných zásad zdanění stálé provozovny, i když část zisků z této mezinárodní přepravy se k ní váže. Důvodem tohoto speciálního daňového přístupu je jednak aplikovaná reciprocita a jednak technická obtížnost rozdělování zisků z této dopravy dle území jednotlivých států.

Rada
Pokud se tedy pracovníci organizační složky v uvedeném příkladu podílejí na zajišťování mezinárodní dopravy zboží, potom zisky z této dopravy i přes existenci stálé provozovny českého podniku na Slovensku nepodléhají na Slovensku dani z příjmů.

Příklad
Rozšiřme si zadání z úvodního příkladu o další skutečnosti. Kromě zabezpečování samotného procesu mezinárodní dopravy zajišťují pracovníci organizační složky na Slovensku také pronájem kontejnerů a další využití překladiště, které patří této složce.

Pokud česká dopravní společnost pronajímá kontejnery v rámci své činnosti pouze okrajově nebo příležitostně, lze i tyto zisky zahrnout pod článek "Mezinárodní doprava“, a tudíž nebudou podléhat na Slovensku zdanění. Jestliže ale pronájem kontejnerů jiným slovenským společnostem je pravidelnou a stálou činností pracovníků organizační složky na Slovensku, pak příjmy z této činnosti již podléhají dani z příjmů na Slovensku jako příjmy stálé provozovny, přičemž se ale nebude uplatňovat nižší sazba daně podle čl. 12 odst. 2 smlouvy se Slovenskem v souladu s ustanovením čtvrtého odstavce citovaného článku.

Zdanění dalších příjmů

Ke zdanitelným příjmům stálé provozovny české firmy na Slovensku budou patřit např. příjmy, které jsou fakturovány jiným slovenským společnostem za využití manipulačních prostředků na železničním překladišti. Tyto příjmy včetně nákladů s nimi spojených je tedy nutné průkazně oddělit od příjmů a nákladů souvisejících se zajišťováním mezinárodní dopravy, neboť jde v daném případě už o klasickou aplikaci čl. 5 a 7 smlouvy se Slovenskem. Stanovení základu daně z této činnosti stálé provozovny bude potom vhodné projednat se slovenským správcem daně.

Příklad
Americká letecká společnost si zřídila v Praze kancelář, která kromě reprezentace společnosti zajišťuje rezervaci a prodej letenek.

V souladu s ustanovením § 22 odst. 2 tuzemského ZDP a čl. 5odst. 1 smlouvy mezi Českou republikou a Spojenými státy americkými o zamezení dvojího zdanění a zabránění daňovému úniku v oboru daní z příjmů a majetku č. 32/1994 Sb. je možné tuto kancelář klasifikovat jako stálou provozovnu. Vzhledem k ustanovení prvního odstavce čl. 8 - Lodní a letecká doprava smlouvy však zisky americké letecké společnosti z mezinárodní dopravy podléhají zdanění jen v USA. Tudíž i příjmy z prodeje letenek prostřednictvím pražské kanceláře nebudou podléhat zdanění v České republice.

Pozor!
Pro úplnost si ještě uvedeme další obecné zásady související s uplatňováním čl. 8 - Mezinárodní doprava, uváděným ve smlouvách o zamezení dvojího zdanění, pokud konkrétní smlouva, kterou má Česká republika uzavřenou, neuvádí odlišnou úpravu.

Zisky související s provozováním mezinárodní dopravy se netýkají jen zisků z dopravy zboží a osob, ale pokrývají i jiné druhy zisků, které těsně souvisejí s mezinárodní dopravou. Jde např. o zisky z pronájmu vyjmenovaných dopravních prostředků plně zařízených a obsazených posádkou. Pokud by však šlo např. o zisky z pronájmu nezařízených a nevybavených lodí a letadel, tyto příjmy by již nespadaly do čl. 8, ale podléhaly by režimu zdanění podle čl. 12 - Licenční poplatky, pokud příslušná smlouva nestanoví jinak.

Pozor!
Smlouva s USA ve svém čl. 8 však zisky, které plynou z pronájmu lodí nebo letadel bez posádky, jež provádí podnik provozující lodě nebo letadla v mezinárodní dopravě, také zahrnuje pod tento článek za předpokladu, že příjmy jsou pouze nahodilé.

Doplňkové činnosti

K součásti mezinárodní dopravy patří i doplňkové činnosti, které s touto dopravou souvisejí. Jde např. o předprodej jízdenek (předprodejní kancelář) či letenek u autobusové, železniční a letecké přepravy včetně provozu autobusových linek spojujících město s letištěm. K doplňkovým činnostem

Nahrávám...
Nahrávám...