dnes je 26.9.2022

Input:

Uplatňování DPH v tuzemsku

19.9.2014, , Zdroj: Verlag Dashöfer

10.3.1.1
Uplatňování DPH v tuzemsku

Ing. Dagmar Fitříková, Ing. Dagmar Procházková

Úvod

Český plátce, který vede účetnictví, je nucen při praktické aplikaci daně z přidané hodnoty podle platné právní úpravy řešit řadu problémových situací týkajících se nejen změn v oblasti daně z přidané hodnoty, ale také dopadů těchto změn do účetnictví podnikatelů. Oblast DPH je upravena zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, který byl od data vstupu ČR do EU několikrát a v různém rozsahu novelizován.

Oblasti úpravy DPH

Daň z přidané hodnoty je upravena zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDPH) a uplatňuje u zboží a služeb podle podmínek stanovených zákonem.

Zákon o DPH obsahuje tyto oblasti úpravy:

  • Uplatňování DPH v tuzemsku (v tomto textu se jedná zejména o obchodní transakce mezi českými subjekty)

  • Uplatňování DPH v rámci EU (tzv. intrakomunitární plnění)

  • Uplatňování DPH při dovozu a vývozu zboží

  • Správa DPH v tuzemsku

Správa DPH má v zákoně o DPH specifické místo a obsahuje procesní úpravu DPH v tuzemsku zapracovanou do samostatné části zákona. Hmotně právní oblasti úpravy DPH nejsou členěny zvlášť na oblast tuzemska, EU a oblast dovozu zboží z třetích zemí a vývozu zboží do třetích zemí, ale jsou upraveny vždy věcně podle okruhu problému (místo plnění, den vzniku povinnosti přiznat daň, základ daně a jeho oprava, daňové doklady atd.).

Územní působnost

Pro účely DPH se tuzemskem rozumí podle § 3 odst. 1 písm. a) ZDPH území České republiky. Oproti úpravě, která platila před vstupem ČR do EU, je tuzemsko vymezeno odlišně a zahrnuje i území svobodných skladů a svobodných pásem.

Vymezení daňových subjektů pro účely DPH

Do jednotlivých obchodních vztahů, které podléhají DPH, vstupují nejrůznější subjekty a ty mohou mít z hlediska DPH odlišné postavení. ZDPH vymezuje konkrétní práva a povinnosti těchto subjektů ve vazbě na uplatňování DPH. Procesní postavení daňového subjektu má pro účely DPH pouze osoba povinná přiznat nebo zaplatit daň (§ 108 odst. 3 ZDPH). Do této kategorie osob patří při splnění podmínek vymezených v § 108 odst. 1 ZDPH plátce, identifikovaná osoba, neplátce, pokud dováží zboží nebo pořizuje nový dopravní prostředek z EU, zahraniční osoba povinná k dani, pokud v tuzemsku poskytuje elektronické služby a také osoba, která vystaví doklad, na kterém uvede daň.

Předmět DPH

Daň z přidané hodnoty se uplatňuje na zboží a služby za podmínek stanovených v ZDPH.

Vymezení předmětu daně

Předmětem daně je podle § 2 odst. 1 písm. a) ZDPH s účinností od 1. 1. 2014 dodání zboží a poskytnutí služby. Zbožím se podle § 4 odst. 2 ZDPH pro účely DPH rozumí:

  1. hmotná věc s výjimkou peněz a cenných papírů,
  2. právo stavby,
  3. živé zvíře,
  4. lidské tělo a část lidského těla,
  5. plyn, elektřina, teplo a chlad.

Podle § 498 NOZ se za nemovité věci považují pozemky a podzemní stavby se samostatným účelovým včetně věcných práv vztahujících se k těmto stavbám, a práva, která za nemovité věci prohlásí zákon. Z výše uvedeného vymezení a v návaznosti na úpravu obsaženou v § 498 NOZ vyplývá, že do kategorie dodání zboží patří s účinností od 1. 1. 2014 i dodání vybraných nemovitých věcí.

Z vymezení předmětu DPH obsaženého v § 2 odst. 1 písm. a) a b) ZDPH dále vyplývá, že dodání zboží nebo poskytnutí služby, je předmětem daně pouze v případě, že jsou současně splněny čtyři níže uvedené podmínky. Pro všechna výše uvedená plnění s výjimkou dovozu zboží v tuzemsku platí, že předmětem daně jsou tato plnění pouze v případě, pokud jsou realizována:

  • za úplatu [ § 4 odst. 1 písm. a) ZDPH ],

  • osobou povinnou k dani (§ 5 odst. 1 ZDPH),

  • s místem plnění v tuzemsku [ § 3 odst. 1 písm. a) ZDPH ],

  • v rámci uskutečňování ekonomické činnosti (§ 5 odst. 2 ZDPH).

V ustanoveních § 13 odst. 1 až 6 ZDPH a § 14 odst. 1 až 4 ZDPH je definováno, která plnění a za jakých podmínek se považují za dodání zboží a poskytování služeb za úplatu a jsou předmětem daně.

"Finanční leasing" z pohledu DPH

Zákon o DPH nepoužívá pojem "finanční leasing" ani "finanční pronájem". Podle § 13 odst. 3 písm. d) ZDPH se za dodání zboží považuje "přenechání zboží vlastníkem k užití na základě smlouvy, pokud je ujednáno, že vlastník užívaného zboží převede vlastnické právo k němu na jeho uživatele. Den uskutečnění tohoto specifického zdanitelného plnění pro případy vymezené v § 13 odst. 3 písm. d) ZDPH je stanoven v § 21 odst. 2 písm. d) ZDPH. Den uskutečnění je vázán na den přenechání zboží (tj. přenechání věci movité i nemovité) k užívání podle § 13 odst. 3 písm. d) ZDPH.

Vklady v nepeněžité podobě

Podle § 13 odst. 4 písm. e) ZDPH a § 14 odst. 3 písm. d) ZDPH se vložení nepeněžitého vkladu do obchodní korporace ve hmotném a nehmotném majetku, pokud vkladatel při nabytí předmětného majetku u něj nebo jeho části uplatnil odpočet daně, se považuje za dodání zboží za úplatu bez ohledu na skutečnost, zda je nabyvatel majetku plátcem daně či nikoli. Za splnění daňové povinnosti v takovýchto případech odpovídá vkladatel i nabyvatel majetku společně a nerozdílně.

Přijatá plnění, která jsou předmětem DPH

Předmětem daně v tuzemsku jsou při splnění určitých podmínek i některá zákonem vymezená přijatá plnění. Povinnost přiznat daň se při splnění všech zákonem stanovených podmínek týká pouze přijatých plnění, která mají charakter dodání zboží nebo poskytování služeb. I v případě přijatých plnění platí, že pokud nejsou tyto podmínky splněny, nemá plátce, který pořizuje zboží z EU nebo z dovozu, nebo je mu poskytnuta služba osobou neusazenou v tuzemsku ve smyslu § 4 odst. 1 písm. n) ZDPH, povinnost přiznat v tuzemsku daň. Přijatá plnění, která jsou ve smyslu § 2 odst. 1 písm. b) až d) ZDPH předmětem daně, jsou tato:

  • poskytnutí služby za úplatu osobou neusazenou v tuzemsku nebo jiným plátcem v rámci uskutečňování ekonomických činností, s místem plnění v tuzemsku [ § 2 odst. 1 písm. b) ZDPH ve vazbě na § 4 odst. 1 písm. n) ZDPH a § 92a ZDPH ],

  • pořízení zboží z jiného členského státu EU za úplatu uskutečněné v tuzemsku osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomických činností nebo právnickou osobou, která nebyla zřízena za účelem podnikání [ § 2 odst. 1 písm. c) ZDPH ],

  • pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu EU za úplatu osobou, která není osobou povinnou k dani [ § 2 odst. 1 písm. c) ZDPH ],

  • dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku [ § 2 odst. 1 písm. d) ZDPH ].

Z výše uvedeného vyplývá, že i v případech, kdy je český plátce v pozici kupujícího nebo v postavení příjemce služby, je důležité ověřit splnění všech podmínek stanovených v § 2 odst. 1 ZDPH, který vymezuje předmět DPH. V případě poskytování služeb osobou neusazenou v tuzemsku ve smyslu § 4 odst. 1 písm. n) ZDPH je důležité správně stanovit místo plnění a charakter poskytovaného plnění. Z provedeného vyhodnocení by mělo vyplynout, zda konkrétní přijaté plnění bude či nebude předmětem DPH v tuzemsku a zda se bude či nebude uvádět v daňovém přiznání k DPH za příslušné zdaňovací období.

Plnění, která jsou předmětem daně, se podle toho, zda se u nich uplatní DPH na výstupu nebo osvobození od daně, dále člení na:

  • plnění zdanitelná, která podléhají snížené sazbě daně ve výši 15 % a základní sazbě daně ve výši 21 %,

  • plnění osvobozená od daně, která nepatří do kategorie plnění zdanitelných. Tato plnění se dále člení na plnění osvobozená s nárokem na odpočet daně a plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně.

Oba typy plnění, tj. plnění podléhající snížené nebo základní sazbě daně, stejně jako i plnění osvobozená od daně, je plátce povinen uvádět v daňovém přiznání k DPH.

Plnění zdanitelná

Do kategorie zdanitelných plnění patří plnění, která jsou předmětem daně, tj. např. dodání zboží, převod nemovitosti nebo poskytování služeb, pokud podléhají snížené (15 %) nebo základní (21 %) sazbě daně. U přijatých zdanitelných plnění, která plátce použije k uskutečnění plnění podléhajících základní nebo snížené sazbě daně, má plný nárok na odpočet daně.

Plnění osvobozená od daně

ZDPH vymezuje kategorii plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně a plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně. Tato uskutečněná plnění mají určité společné znaky. Jedním z nich je to, že obě skupiny plnění osvobozených od daně se nepovažují za plnění zdanitelná. Dalším charakteristickým znakem je, že v souvislosti s jejich uskutečněním nevzniká plátci povinnost přiznat daň z přidané hodnoty na výstupu. Odlišný dopad z hlediska DPH je při uplatnění nároku na odpočet daně u přijatých zdanitelných plnění, která plátce použije k uskutečnění těchto osvobozených plnění.

Přehled plnění, která patří do skupiny tzv. osvobozených plnění "bez nároku na odpočet daně", je uveden v § 51 ZDPH.

Osvobozená plnění bez nároku na odpočet (§ 51 ZDPH)

Už z textového vymezení plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně jsou zřejmé dvě skutečnosti. Jedná se o plnění, u kterých plátce není povinen uplatnit daň na výstupu, protože jsou od této povinnosti osvobozena. Dále je z vymezení těchto plnění zřejmá i vazba na přijatá zdanitelná plnění, která plátce k uskutečnění osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně použije. U přijatých plnění, pokud jsou plátcem použity k uskutečnění plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně, s výjimkou plnění uvedených v § 72 odst. 1 písm. d) ZDPH, nemá plátce nárok na odpočet daně. Tato skutečnost vyplývá nepřímo z úpravy obsažené v § 72 odst. 1 ZDPH. Cit. ustanovení jednoznačně vymezuje uskutečněná plnění, která musí plátce realizovat, aby byl oprávněn k uplatnění odpočtu daně na vstupu u přijatých zdanitelných plnění, která použije pro účely uskutečňování svých plnění.

Podle § 21 odst. 10 ZDPH se pro stanovení dne uskutečnění plnění u plnění osvobozených od daně použijí obdobně odst. 2 až 9 cit. ustanovení, s upřesněním, že u nájmu nemovité věci, který je od daně osvobozen bez nároku na odpočet daně podle § 56a ZDPH, se považuje toto plnění za uskutečněné nejpozději posledním dnem každého kalendářního roku.

Dodání vybraných nemovitých věcí

Dodání vybraných nemovitých věcí patří z hlediska vymezení předmětu daně s účinností od 1. 1. 2014 do kategorie dodání zboží. Dodáním zboží, tj. i dodáním vybrané nemovité věci, se podle § 13 odst. 1 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, rozumí převod práva nakládat se zbožím, tj. mimo jiné i s vybranou nemovitou věcí, jako vlastník.

Daňový režim při dodání pozemku

Podmínky pro uplatnění osvobození vymezené v § 56 odst. 2 a 3 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, pro dodání pozemku se podstatně liší od právní úpravy, která platila pro oblast převodu pozemků do 31. 12. 2013. S účinností od 1. 1. 2014 je podle § 56 odst. 2 ZDPH dodání pozemku od daně osvobozeno pouze při splnění níže uvedených podmínek:

  • jedná se o pozemek, na kterém není zřízena stavba spojená se zemí pevným základem nebo inženýrská síť, a současně se jedná o pozemek, který

  • není pozemkem, na němž může být podle stavebního povolení nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby provedena stavba.

Při dodání zastavěného pozemku, na kterém je umístěna stavba nebo inženýrská síť, se uplatní s účinností od 1. 1. 2014 shodný daňový režim jako v případě stavby umístěné na tomto pozemku. Pokud předmětná stavba splňuje podmínky pro uplatnění osvobození od daně ve smyslu § 56 odst. 3 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, je od daně osvobozeno i dodání pozemku, na němž je stavba umístěna. V případě, že je dodání stavby umístěné na pozemku zdanitelným plněním, uplatní se při dodání pozemku shodná sazba daně, která se uplatní při dodání stavby.

Daňový režim při dodání pozemku, na kterém je umístěno více staveb

Z úpravy obsažené v § 56 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014 ve vazbě na úpravu obsaženou v NOZ, vyplývá, že při dodání pozemku, na kterém je umístěna stavba, se uplatní shodný daňový režim jako v případě dodání stavby. Pokud je na jednom pozemku (parcele) umístěno více staveb různého charakteru, uplatní se při dodání pozemku daňový režim, který se uplatní u té stavby, která je pro daný obchodní případ určující.

Daňový režim při dodání staveb

Daňový režim při dodání staveb se s účinností od 1. 1. 2014 ve srovnání s právní úpravou platnou do 31. 12. 2013 zásadním způsobem nemění. Dodání staveb uvedených v § 56 odst. 1 ZDPH, tj. dodání vybrané nemovité věci, je při splnění podmínek vymezených v § 56 odst. 3 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně. Dodání staveb, na které se nevztahuje osvobození od daně, patří i od 1. 1. 2014 do kategorie zdanitelných plnění s tím, že při dodání staveb splňujících kritéria stavby pro sociální bydlení se uplatní snížená sazba daně (15 %) a při dodání ostatních staveb se uplatní základní sazba daně (21 %).

Daňový režim při dodání jednotky

Jednotka zahrnuje podle § 1159 NOZ byt jako prostorově oddělenou část domu a podíl na společných částech nemovité věci vzájemně spojené a neoddělitelné. Podle § 4b odst. 3 ZDPH zahrnuje jednotka pro účely zákona o DPH vždy podíl na společných částech domu, a pokud je s ní spojeno vlastnictví k pozemku, tak i podíl na tomto pozemku.

Při dodání jednotky, která je bytem pro sociální bydlení ve smyslu § 48a odst. 3 písm. a) ZDPH a současně se jedná o jednotku, na kterou se nevztahuje osvobození od daně podle § 56 odst. 3 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, se uplatní snížená sazba daně, tj. 15 %. Při dodání jednotky, která není bytem pro sociální bydlení a současně se jedná o jednotku, na kterou se nevztahuje osvobození od daně podle § 56 odst. 3 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, se uplatní základní sazba daně. Od daně je osvobozeno dodání jednotky, která splňuje podmínky pro osvobození od daně podle § 56 odst. 3 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014. Shodný daňový režim se uplatní i v případě úplaty zahrnující podíl na společných částech domu, jehož součástí je jednotka, a pokud je s jednotkou spojeno i vlastnictví k pozemku, pak se shodný daňový režim uplatní i v případě podílu na tomto pozemku.

Lhůta pro uplatnění osvobození od daně při dodání vybraných nemovitých věcí

Zákonná lhůta v rozsahu 5 let, po jejímž uplynutí je dodání vybrané nemovité věci osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně, je s účinností od 1. 1. 2014 vymezena v § 56 odst. 3 ZDPH a týká se pouze vybraných nemovitých věcí nabytých v období od 1. 1. 2013. Z úpravy obsažené v § 56 odst. 3 ZDPH vyplývá, že dodání vybrané nemovité věci jiné než v § 56 odst. 2 ZDPH je od daně osvobozeno po uplynutí 5 let od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo ode dne, kdy bylo započato první užívání stavby, a to k tomu dni, který nastane dříve. V případě převodu staveb, bytů a nebytových prostor nabytých podle bodu 2 přechodných ustanovení čl. II zákona č. 502/2012 Sb., tj. do 31. 12. 2012, se pro účely vyhodnocení skutečnosti, zda je převod konkrétní stavby zdanitelným plněním nebo jsou u tohoto převodu splněny podmínky pro uplatnění osvobození od daně bez nároku na odpočet daně, testuje lhůta 3 let. Převod stavby, bytu nebo nebytového prostoru, k jehož nabytí došlo v období do 31. 12. 2012, je od daně osvobozen, pokud od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo ode dne, kdy bylo započato první užívání stavby, a to k tomu dni, který nastane dříve, uplynuly 3 roky.

Možnost volby režimu zdanění při dodání vybrané nemovité věci

Právní úprava obsažená v § 56 odst. 4 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, shodně jako úprava obsažená v § 56 odst. 1 ZDPH, ve znění platném do 31. 12. 2013, umožňuje při dodání staveb, které splňují podmínky pro uplatnění osvobození od daně, zvolit režim zdanění. Podle § 56 odst. 4 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, se může plátce u dodání vybrané nemovité věci rozhodnout, že i po uplynutí zákonem stanovené lhůty 3 let v případě dodání vybrané nemovité věci nabyté před 1. 1. 2013, nebo po uplynutí 5 let při dodání vybrané nemovité věci nabyté v období od 1. 1. 2013, uplatní daň na výstupu. V obou případech, tj. při dodání ZDPH vymezených nemovitých věcí nabytých před a po 1. 1. 2013, u kterých došlo k uplynutí zákonem stanovené lhůty, je plátce, který je v pozici prodávajícího, oprávněn zvolit namísto režimu osvobození od daně režim zdanění. Uvedený postup vyplývá z úpravy obsažené v bodu 3 čl. II přechodných ustanovení zákona č. 502/2012 Sb. pro dodání staveb, bytů a nebytových prostor nabytých před 1. 1. 2013 a z § 56 odst. 4 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, pro dodání vybraných nemovitých věcí nabytých od 1. 1. 2013.

Postup při rozhodování ve volbě režimu zdanění při dodání nemovitých věcí

Rozhodování mezi režimem osvobození od daně a režimem zdanění ve smyslu § 56 odst. 4 ZDPH, ve znění platném od 1. 1. 2014, je i nadále závislé na konkrétních skutečnostech vztahujících se ke stavbě, která je předmětem dodání. Před realizací takové obchodní transakce je proto na plátci, který je v pozici prodávajícího, aby porovnal konkrétní dopady z hlediska DPH v případě varianty, kdy uplatní při dodání stavby osvobození od daně, a dopady provázející variantu dodání stavby realizovanou jako zdanitelné plnění. Pokud se plátce v případě dodání konkrétní stavby, na kterou se vztahuje režim osvobození od daně, rozhodne pro režim zdanění, uplatní se platná sazba daně nejen při dodání předmětné stavby, ale i při dodání pozemku, na kterém je stavba umístěna.

Plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně jsou od povinnosti uplatnit daň na výstupu osvobozena. Z textového vymezení těchto plnění je rovněž zřejmá vazba na možnost uplatnění nároku na odpočet daně. U přijatých zdanitelných plnění, která plátce použije k uskutečnění osvobozených plnění s nárokem na odpočet, má plný nárok na odpočet daně (§ 72 odst. 1 ZDPH).

Plnění, která nejsou předmětem DPH

Plnění, která nejsou předmětem daně, představují nesourodou skupinu. Důvody, pro které je konkrétní plnění klasifikováno jako plnění, které není předmětem daně, mohou být různé. ZDPH obsahuje výčet případů, kdy se konkrétní plnění při splnění určitých podmínek nepovažuje za dodání zboží ani za poskytnutí služby, i když se věcně jedná o plnění, které splňuje obecnou definici dodání zboží ve smyslu § 13 odst. 1 ZDPH popřípadě poskytnutí služby ve smyslu § 14 odst. 1 ZDPH. Taxativní výčet těchto plnění, pokud se jedná o dodání zboží, je uveden v § 13 odst. 8 ZDPH. V případě, že se jedná o plnění, které má charakter poskytnutí služby, najdeme seznam plnění, která se při splnění konkrétních podmínek za poskytnutí služby nepovažují, v § 14 odst. 5 ZDPH.

Bezúplatné dodání dárků v rámci ekonomické činnosti a vzorků

Podle § 13 odst. 8 písm. c) ZDPH se bezúplatné poskytnutí "dárku v rámci ekonomické činnosti", pokud jeho pořizovací cena bez daně nepřesahuje 500 Kč, nepovažuje za dodání zboží. V případě obchodních vzorků není stanoveno žádné omezení, pokud se týče jejich hodnoty. Při uplatnění nároku na odpočet daně při pořízení dárků vymezených v § 13 odst. 8 písm. c) ZDPH je plátce daně povinen respektovat obecné zásady vymezené pro uplatnění nároku na odpočet daně. Pokud plátce použije předmětné dárky v rámci své ekonomické činnosti, na kterou se vztahuje zákaz odpočtu, je povinen tuto zásadu respektovat i při pořízení těchto dárků. Obdobně, pokud jsou dárky ve smyslu § 13 odst. 8 písm. c) ZDPH použity za účelem propagace ekonomických činností plátce, u kterých má plátce nárok na odpočet daně pouze ve zkrácené výši, je plátce povinen při pořízení těchto dárků postupovat podle § 76 ZDPH.

"Přeúčtování" energií a služeb

Současná právní úprava neobsahuje speciální ustanovení upravující tzv. "přeúčtování" zboží a služeb. Na zboží a služby pořízené od jiných osob, za které plátce požaduje úhradu a které pořídil svým jménem a na svůj účet, se pohlíží jako na standardní dodání zboží a poskytování služeb bez ohledu na skutečnost, zda byla tato plnění pořízena od neplátce, nebo zda byl při jejich pořízení uplatněn nárok na odpočet daně. Výjimku představují pouze případy, kdy plátce pořídí konkrétní plnění jménem a na účet jiné osoby a od této osoby požaduje za toto plnění úplatu. Úprava obsažená v § 36 odst. 11 ZDPH umožňuje v těchto případech nezahrnovat do základu daně částku, kterou plátce obdržel od jiné osoby na úhradu částky vynaložené jménem a na účet této jiné osoby, a to za předpokladu, že takto přijatá částka nepřevýší částku uhrazenou plátcem za jinou osobu a za předpokladu, že plátce si u plnění hrazeného za jinou osobu neuplatnil nárok na odpočet daně. Postup při "přeúčtování" určitých částek mimo základ daně podle § 36 odst. 11 ZDPH je upřesněn MF ČR ve sdělení ze dne 9. 12. 2008. Nezahrnutí příslušných částek do základu daně je podmíněno nejen tím, že přijatá částka nepřevýší částku uhrazenou a plátce neuplatní u takto účtovaných částek nárok na odpočet daně, ale i prokázáním skutečnosti, že částka požadovaná k úhradě byla vynaložena jménem a na účet osoby, která ji má uhradit. Podle cit. sdělení MF ČR je podmínka "úhrady částky za jinou osobu" splněna i odpovídajícím způsobem účtování (tj. v rámci účtové třídy 3 – Zúčtovací vztahy nebo v rámci účtové třídy 5 – Náklady), popř. odpovídajícím způsobem evidování těchto částek pro účely daně z příjmů, pokud je v pozici osoby, která předmětné částky eviduje, plátce, který nevede účetnictví.

Kromě případů uvedených v § 13 odst. 8 ZDPH a § 14 odst. 5 ZDPH není předmětem české DPH ani dodání zboží nebo poskytnutí služby, pokud je místo plnění podle pravidel stanovených v ZDPH určeno mimo tuzemsko nebo v případě, že se jedná o plnění bez úplaty nebo plnění, které není realizováno v rámci ekonomických činností osoby, která je uskutečňuje.

Veškerá plnění, která nejsou předmětem DPH, nepodléhají povinnosti přiznat daň výstupu. Na plnění, která nejsou předmětem daně, protože jsou realizována s místem plnění mimo tuzemsko, je však plátce povinen vystavit daňový doklad a údaje o těchto uskutečněných plněních je povinen uvádět v daňovém přiznání k DPH. I když plnění s místem plnění mimo tuzemsko nejsou předmětem daně, mohou ovlivnit hodnotu krátícího koeficientu, a tím i výslednou daňovou povinnost plátce. Ostatní plnění, která nejsou předmětem daně z jiných důvodů, se v daňovém přiznání plátce daně nepromítnou a nejsou spojená s povinností vystavit daňový doklad.

Místo plnění

Posouzení místa plnění je důležité pro správný postup při uplatňování daně z přidané hodnoty v návaznosti na případný vznik daňové povinnosti, popř. uplatnění osvobození od daně, u plátce, který uskutečňuje plnění. U přijatých plnění je posouzení místa plnění rovněž důležité, a to v návaznosti na posouzení vzniku nároku na odpočet daně.

Místo plnění při dodání zboží

Při stanovení místa plnění při dodání zboží se pro účely DPH rozlišuje, zda je zboží dodáno bez přepravy nebo s přepravou, nebo je dodání zboží spojeno s instalací nebo montáží. Pokud je dodání zboží uskutečněno bez odeslání nebo přepravy, je podle § 7 odst. 1 ZDPH místem plnění místo, kde se zboží nachází v době, kdy se dodání uskutečňuje. Místem plnění při dodání zboží s přepravou je podle § 7 odst. 2 ZDPH místo, kde se zboží nachází v době, kdy se odeslání nebo přeprava začíná. Přitom není důležité, zda přepravu nebo odeslání zajišťuje osoba, která zboží dodává, nebo osoba, pro kterou se dodání zboží uskutečňuje, nebo zmocněná třetí osoba. Místem plnění včetně instalace nebo montáže je podle § 7 odst. 3 ZDPH místo, kde je zboží instalováno nebo smontováno, pokud je dodání zboží spojeno s instalací nebo montáží a instalaci nebo montáž zboží provádí osoba, která zboží dodává nebo jí zmocněná osoba. Místem plnění při dodání plynu, elektřiny, tepla nebo chladu soustavami nebo sítěmi je podle § 7a odst. 1 ZDPH místo, kde má obchodník sídlo nebo kde má provozovnu, které je toto zboží dodáno. Místem plnění při dodání nemovité věci je podle § 7 odst. 6 ZDPH místo, kde se nemovitá věc nachází, v případě práva stavby je tímto místem místo, kde se nachází pozemek zatížený právem stavby.

Místo plnění při poskytování služeb

Základní pravidla pro stanovení místa plnění při poskytnutí služby jsou vymezena v § 9 odst. 1 a 2 ZDPH. Podle cit. ustanovení se stanoví místo plnění v případě, pokud se na posuzovanou službu nevztahuje některá z výjimek vymezených zákonem o DPH. Služby, u kterých se místo plnění stanoví podle speciálních pravidel, jsou vymezeny v § 10 a §§ 10a až 10k ZDPH (výjimky ze základního pravidla).

Postup při stanovení místa plnění u služeb

Postup při stanovení místa plnění při poskytnutí i přijetí služby se neliší, tzn., že osoba povinná k dani, která poskytuje službu, použije při stanovení místa plnění stejný postup jako osoba povinná k dani, která je v pozici příjemce služby. Vyhodnocení místa plnění lze z praktického hlediska shrnout do tří základních kroků:

  • Vyhodnocení charakteru poskytnuté, popř. přijaté služby s cílem jednoznačně určit, zda je či není posuzovaná služba uvedená ve výjimkách ze základního pravidla vymezených v § 10 a §§ 10a až 10k ZDPH (pozn. ve většině případů nebude problém posuzovanou službu správně vyhodnotit z hlediska toho, do které kategorie služeb patří – např. ubytovací služby, přepravní služby a služby související, stravovací služby atd.).

  • Pokud je posuzovaná služba uvedená v některé z výjimek vymezených v ustanoveních § 10 a §§ 10a až 10k ZDPH, použije se pro stanovení místa plnění pravidlo vymezené v příslušné výjimce.

  • Pokud není posuzovaná služba uvedená v některé z výjimek vymezených v ustanoveních § 10 a §§ 10a až 10k ZDPH, použije se pro stanovení místa plnění základní pravidlo vymezené v § 9 odst. 1 ZDPH nebo § 9 odst. 2 ZDPH, a to v návaznosti na skutečnost, zda je posuzovaná služba poskytnuta osobě povinné k dani nebo osobě nepovinné k dani.

Základní pravidlo pro stanovení místa plnění

Základní pravidla pro určení místa plnění při poskytnutí služby vymezená v § 9 odst. 1 a 2 ZDPH, se použijí pouze v případě, pokud není posuzovaná služba uvedená v některé z výjimek vymezených v ustanoveních § 10 a §§ 10a až 10k ZDPH, jsou odlišná pro případy, kdy je taková služba poskytnuta osobě povinné k dani (§ 9 odst. 1 ZDPH) a osobě nepovinné k dani (§ 9 odst. 2 ZDPH).

Sazby DPH

U zdanitelných plnění v tuzemsku je uplatňována snížená a základní sazba DPH. Podle § 47 odst. 1 písm. a) ZDPH se uplatňuje základní sazba daně ve výši 21 % a podle § 47 odst. 1 písm. b) ZDPH se uplatňuje snížená sazba daně ve výši 15 %. Sazby daně jsou upraveny v § 47 ZDPH v návaznosti na přílohy č. 1 a 3, které jsou nedílnou součástí ZDPH. Obecná úprava stanovena ve vazbě na sazby daně v § 47 ZDPH neplatí, pokud zákon stanoví v příslušném ustanovení jiný postup. Např. u dodání nemovitých věcí se uplatní při splnění zákonných podmínek osvobození od povinnosti uplatnit daň na výstupu.

Sazby daně u zboží

U zboží se obecně uplatňuje základní sazba daně s výjimkou zboží uvedeného v příloze č. 3 k ZDPH, tepla a chladu, na které se vztahuje snížená sazba daně. Pro správné zatřídění zboží do číselného kódu podle přílohy č. 3 ZDPH je rozhodné sazební zařazení zboží podle číselného kódu Harmonizovaného systému.

U dovozu uměleckých děl, sběratelských předmětů a starožitností uvedených v příloze č. 4 k ZDPH se uplatňuje snížená sazba. U dovozu zboží, u kterého se uplatňuje jednotná celní sazba a které zařazením patří do různých podpoložek Harmonizovaného systému, se bude uplatňovat základní sazba, pokud alespoň jeden druh zboží bude podléhat této sazbě daně.

Sazby daně u dodání vybraných nemovitých věcí

Sazby daně u dodání staveb pro sociální bydlení

U převodu staveb pro sociální bydlení vymezených v § 48a odst. 3 ZDPH se uplatňuje snížená sazba daně, pokud se nebude jednat o převod, který je plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet (§ 56 odst. 3 ZDPH).

U dodání staveb, které nepatří do kategorie staveb pro sociální bydlení vymezené v § 48a odst. 3 ZDPH, se uplatňuje podle § 47 odst. 3 ZDPH základní sazba daně s výjimkou dodání těchto staveb uskutečněných po uplynutí 3 let, popř. 5 let, od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo ode dne, kdy bylo započato první užívání stavby (§ 56 odst. 3 ZDPH).

Sazby daně při poskytování služeb

Obecně platí, že u služeb se uplatňuje základní sazba daně. U služeb uvedených v příloze č. 2 k ZDPH se uplatňuje snížená sazba daně.

Příloha č. 2 k ZDPH

Příloha č. 2 k ZDPH, která obsahuje seznam služeb podléhajících snížené sazbě daně včetně příslušných kódů. Klasifikaci produkce CZ-CPA, která s účinností od 1. 4. 2011 nahradila původně používanou klasifikaci SKP (Standardní klasifikace produkce). Snížené sazbě daně podléhají služby uvedené v příloze č. 2 k ZDPH, pokud odpovídají současně číselnému kódu příslušné klasifikace (CZ-CPA) a výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části přílohy č. 2 k ZDPH. Zatřiďování služeb podle CZ-CPA provádí na komerční bázi i nadále specializovaná poradenská pracoviště, jejichž seznam je dostupný na internetu. Tato pracoviště úzce spolupracují s Českým statistickým úřadem, který je garantem pro zatřiďování podle CZ-CPA. Specializovaná poradenská pracoviště nejsou oprávněna podávat výklad zákona o DPH, písemné informace zpracované těmito firmami však mohou být důležité pro rozhodování plátce při uplatnění příslušné sazby daně nebo při uplatnění správného daňového režimu (režim přenesení daňové povinnosti u stavebních prací) v souvislosti s uskutečněním konkrétní služby. U všech služeb uvedených v příloze č. 2 ZDPH, která obsahuje seznam služeb podléhajících snížené sazbě daně, jsou kódy CZ-CPA uvedeny včetně jejich textového vymezení. Garantem pro zatřiďování služeb pro statistické účely podle CZ-CPA je ČSU (Český statistický úřad), se kterým zmíněná specializovaná poradenská pracoviště úzce 1 spolupracují.

Nájem movitých a vybraných nemovitých věcí

U nájmu movitých věcí se uplatňuje základní sazba daně. Podle § 4 odst. 4 písm. g) ZDPH se rozumí nájmem věci také podnájem věci, pacht a podpacht, takže v případě nájemních, podnájemních, "pachtovních" i "podpachtovních" vztahů platí z hlediska DPH stejná pravidla. Nájem vybraných nemovitých věcí je osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně s výjimkou krátkodobého nájmu vybrané nemovití věci, nájmu prostor a míst k parkování vozidel, nájmu bezpečnostních schránek a nájmu strojů nebo jiných upevněných zařízení [ § 56a odst. 1 písm. a) až d) ZDPH ]. U nájmu vybraných nemovitých věcí, u kterých se podle obecného principu uplatňuje osvobození od daně bez nároku na odpočet daně, se plátce daně může rozhodnout mezi osvobozením od daně a zdaňováním těchto nájmů (§ 56a odst. 3 ZDPH). Volba v podobě zdaňovaného nájmu je možná pouze v případě, že v pozici nájemce je plátce a za předpokladu, že nájemce pronajatý objekt používá ke svým ekonomickým činnostem.

Pokud se plátce ve shodě s úpravou obsaženou v § 56a odst. 3 ZDPH rozhodne v zákonem vymezených případech pro režim zdaňování nájmu pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor jiným plátcům pro účely uskutečňování jejich ekonomických činností, není povinen tuto skutečnost oznámit místně příslušnému správci daně.

Sazby daně u objektů bytové výstavby

Sazbu daně při poskytování stavebních a montážních prací týkajících se objektů tzv. bytové výstavby, tj. objektů, které splňují základní definice vymezené v § 48 odst. 2 ZDPH, upravuje § 48 odst. 1 ZDPH. Podle cit. ustanovení se při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených se změnou dokončené stavby bytového domu, rodinného domu nebo bytu, včetně jejich příslušenství, vymezenou stavebním zákonem, nebo v souvislosti s opravou těchto staveb, uplatní snížená sazba daně. Jsou-li tyto práce prováděny na jiné stavbě, jejíž část je určena pro bydlení, uplatní se snížená sazba daně jen u těch prací, které jsou poskytnuty výlučně pro část stavby určenou pro bydlení.

Sazby daně u staveb pro sociální bydlení

Při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou stavby pro sociální bydlení, včetně jejího příslušenství, změnou dokončené stavby pro sociální bydlení vymezenou stavebním zákonem, včetně jejího příslušenství, nebo v souvislosti s opravou této stavby se uplatní snížená sazba daně. Snížená sazba daně se uplatní také při poskytnutí stavebních a montážních prací, kterými se bytový dům, rodinný dům, byt nebo prostor, který byl určen k jiným účelům než k bydlení, mění na stavbu pro sociální bydlení. Vymezením jednotek podle zákona o vlastnictví bytů před dokončením výstavby se nemění charakter stavby.

Závazné posouzení správnosti zařazení zdanitelného plnění z hlediska sazeb DPH

Kterákoliv osoba může ve shodě s § 47b ZDPH požádat Generální finanční ředitelství o vydání rozhodnutí o závazném posouzení určení sazby daně u zdanitelného plnění, Poplatek za jednu posuzovanou položku činí podle novelizovaného znění zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, 10.000 Kč.

Vznik povinnosti uplatnit daň na výstupu

Vznik povinnosti přiznat daň je upraven v § 21 odst. 1 ZDPH. Podle cit. ustanovení je plátce povinen přiznat daň na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve. Povinnost přiznat daň k datu přijetí úplaty plátcem se vztahuje na všechny úplaty přijaté před dnem uskutečnění zdanitelného plnění, tj. i na úplaty, které se týkají částek přeúčtovávaných energií a služeb souvisejících s nájmem. V případě částek nezahrnovaných do základu daně ve shodě s § 36 odst. 11 ZDPH povinnost přiznat daň na výstupu k datu přijetí takové úplaty nevzniká.

Podle § 21 odst. 1 ZDPH jsou všichni plátci, tzn. i ti, kteří v souladu s příslušnými předpisy nevedou účetnictví, povinni přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty na zdanitelné plnění, pokud k přijetí úplaty dojde před dnem uskutečnění zdanitelného plnění. Povinnost přiznat daň při přijetí úplaty na zdanitelné plnění přijaté před dnem uskutečnění zdanitelného plnění se nevztahuje pouze na úplaty týkající se plnění, na které se vztahuje režim přenesení daňové povinnosti podle § 92a ZDPH. Povinnost přiznat daň v těchto případech vzniká příjemci zdanitelného plnění, a to dnem jeho uskutečnění.

Daň na výstupu uvádí plátce v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost přiznat daň. Pokud plátce přijal úplatu vztahující se ke zdanitelnému plnění, a to před jeho uskutečněním, s výjimkou úplat na plnění, na která se vztahuje režim přenesení daňové povinnosti podle § 92a ZDPH, je povinen přiznat daň na výstupu k datu přijetí úplaty a uvést ji v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém příslušnou částku přijal. V daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém se uskuteční zdanitelné plnění, uvádí plátce buď celkovou daň na výstupu vztahující se k předmětnému zdanitelnému plnění, pokud před jeho uskutečněním plátce žádnou úplatu nepřijal nebo mu k datu přijetí úplaty povinnost přiznat daň nevznikla, nebo pouze zbývající část daně na výstupu vztahující se k základu daně vypočteného podle § 37a odst. 1 ZDPH.

Přijaté úplaty (zálohy)

V souvislosti s podnikatelskými aktivitami přijímá každý plátce hotově nebo bezhotovostní formou nejrůznější platby, které jsou označovány jako zálohy na budoucí dodávku. ZDPH pojem "záloha" nepoužívá a upravuje povinnost přiznat daň ve vazbě na jakoukoliv úplatu přijatou před uskutečněním zdanitelného plnění. Není přitom důležité, zda byla úhrada zálohy sjednána ve výši 100 % sjednané ceny nebo nižší. Pro účely DPH je rozhodující nikoli výše zálohy (úplaty) uvedená na dokladu označeném jako "zálohový doklad (faktura)" nebo "proformafaktura", ale částka skutečně přijatá, tj. placená osobou, pro kterou se uskutečňuje zdanitelné plnění. Za úplatu se podle v § 4 odst. 1 písm. a) ZDPH považuje nejen částka v peněžních prostředcích, ale i hodnota nepeněžitého plnění, pokud jsou poskytnuty v souvislosti s předmětem daně.

Základ daně a výše daně při uskutečnění zdanitelného plnění, kterému předchází úhrada zálohy

Postup při výpočtu základu daně a výše daně při uskutečnění zdanitelného plnění, pokud před uskutečněním tohoto plnění vznikla plátci povinnost přiznat daň z přijaté úplaty (zálohy), stanoven v § 37a ZDPH. Podle § 37a odst. 1 ZDPH je základem daně v případech, že vznikla povinnost přiznat daň z úplaty přijaté před uskutečněním zdanitelného plnění, rozdíl mezi základem daně podle § 36 odst. 1 ZDPH (tj. základem daně odpovídajícím úplatě za uskutečněné zdanitelné plnění, kterou obdržel nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění) a základem daně nebo souhrnem základů daně podle § 36 odst. 2 ZDPH (tj. základem daně v případě přijetí úplaty nebo úplat před uskutečněním zdanitelného plnění). Základem daně v případě přijetí úplaty před uskutečněním zdanitelného plnění se rozumí úplata (záloha) snížena o DPH odpovídající sazbě daně platné k datu přijetí úplaty. V případě, že je základ daně vypočtený podle § 37a odst. 1 ZDPH kladný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně platná ke dni uskutečnění zdanitelného plnění a v případě, že je základ daně vypočtený podle § 37a odst. 1 ZDPH záporný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně, která byla uplatněna při přiznání daně z úplaty přijaté přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění.

Příklad

Dne 8. 4. 2014 došlo k uskutečnění zdanitelného plnění – dodání zboží, které podléhá základní sazbě daně. Celková cena za dodané zboží bez DPH činila 210.000 Kč. V prosinci 2012 byly na dodané zboží zaplaceny dvě zálohy v celkové výši 121.000 (z toho v obou případech základ daně činil 50.000 Kč a DPH ve výši 20 % činila 10.000 Kč). V únoru 2014 byla zaplacena jedna záloha ve výši 36.300 Kč (z toho základ daně činil 30.000 Kč a DPH ve výši 21 % činila 6.300 Kč). Při stanovení základu daně a výše daně při uskutečnění dodání zboží, jemuž předcházelo zaplacení tří zálohových plateb, je nutné postupovat ve dvou krocích.

Nejdříve je nutné provést výpočet základu daně podle § 37a odst. 1 ZDPH:

210.000 (základ daně ze sjednané ceny) – 50.000 (základ daně z první zálohy zaplacené v roce 2012) – 50.000 (základ daně z druhé zálohy zaplacené v roce 2012) – 30.000 (základ daně z třetí zálohy zaplacené v roce 2014) = 80.000 Kč (základ daně podle § 37a odst. 1 ZDPH).

V dalším kroku je nutné provést výpočet výše DPH podle § 37a odst. 2 písm. a) ZDPH:

80.000 x 0,21 = 16.800 Kč (výše daně s uplatněním sazby základní daně platné ke dni uskutečnění plnění)

V tomto případě je základ daně vypočtený podle § 37a odst. 1 ZDPH kladný, a proto byla při výpočtu daně v souladu s § 37a odst. 2 písm. a) ZDPH použita sazba daně platná ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, tj. sazba daně ve výši 21 %.

Základ daně ve specifických případech dodání zboží a poskytnutí služby

Základ daně pro zvláštní případy dodání zboží a poskytnutí služby je upraven v § 36 odst. 6 ZDPH. Jedná se o stanovení základu daně pro případy, kdy jsou výše uvedené tři typy plnění realizovány v tuzemsku bez úplaty, ale při splnění podmínek stanovených v § 13 odst. 4 písm. a) až f) ZDPH, § 13 odst. 5 a 6 ZDPH, § 14 odst. 3 a 4 ZDPH a § 16 odst. 5 ZDPH, se tato plnění považují za dodání zboží nebo poskytnutí služby za úplatu, a proto jsou předmětem daně. Jedná se např. o vložení nepeněžitého vkladu do obchodní korporace ve hmotném a nehmotném majetku, trvalé použití a dočasné využití obchodního majetku plátce pro účely nesouvisející s uskutečňováním jeho ekonomických činností, pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně [ § 13 odst. 5 ZDPH a § 14 odst. 4 písm. a) ZDPH ]. Poměrně častým případem tzv. dočasného využití obchodního majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce je poskytnutí vozidel, při jejichž pořízení byl uplatněn odpočet daně, zaměstnancům plátce k jejich soukromému využití (poskytnutí tzv. "manažerských vozidel"), nebo takové vozidla používá k soukromým jízdám plátce, který je fyzickou osobou.

Základ daně je pro specifické případy dodání zboží bez úplaty, které jsou předmětem daně, upraven v § 36 odst. 6 písm. a) ZDPH jako cena zboží, popř. cena obdobného zboží, za kterou by bylo možné zboží pořídit ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Podle § 36 odst. 6 ZDPH se základ daně stanoví i v případě vložení nepeněžitého vkladu do obchodní korporace ve hmotném majetku. Z úpravy obsažené v § 36 odst. 6 písm. a) ZDPH jednoznačně vyplývá, že základ daně se v těchto specifických případech stanoví v úrovni ceny, která odpovídá skutečné hodnotě zboží poskytnuté bez úplaty, a to k datu, kdy dojde uskutečnění těchto specifických případů dodání zboží. Samozřejmě pouze v případech, kdy je takové dodání zboží předmětem daně.

Základ daně je pro specifické případy poskytnutí služby bez úplaty, které je předmětem daně, upraven v § 36 odst. 6 písm. b) ZDPH jako výše celkových vynaložených nákladů na poskytnutí služby ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

Základ daně při poskytnutí tzv. manažerských vozidel

Stanovení základu daně ve specifických případech, tj. podle § 36 odst. 6 písm. b) ZDPH, se použije i pro případy poskytnutí tzv. manažerských vozidel zaměstnancům plátce pro využití k jejich soukromým účelům, tj. pro účely soukromých jízd zaměstnance plátce (dále jen manažerské vozidlo). Pojem "manažerské vozidlo" zákon o DPH nepoužívá, ale upravuje situace, kdy je bez úplaty obchodní majetek plátce použit nejen pro uskutečňování jeho ekonomických činností, ale současně také pro soukromé jízdy zaměstnance plátce. Obecně platí, že plátce DPH má nárok na odpočet DPH při splnění podmínek vymezených v § 72 odst. 1 ZDPH. Jednou ze základních podmínek podmiňujících vznik nároku na odpočet daně je použití přijatých zdanitelných plnění plátcem v rámci svých ekonomických činností. Přitom právě automobily zařazené v obchodním majetku plátce se často používají nejen pro účely uskutečňování ekonomických činností plátce, ale také k činnostem, které do této kategorie nepatří. Postup při uplatnění nároku na odpočet daně v těchto specifických případech upravuje § 75 ZDPH.

Postup při uplatnění nároku na odpočet daně u tzv. manažerských vozidel

V případě, že je již při pořízení vozidla, které je dlouhodobým majetkem plátce, zřejmé, že toto vozidlo bude využíváno nejen k ekonomickým činnostem plátce, ale bude poskytnuto i bezúplatně zaměstnanci pro jeho soukromé jízdy, tzn., že předmětné vozidlo bude přiděleno jako tzv. manažerské vozidlo, je plátce povinen podle § 75 odst. 2 ZDPH uplatnit při pořízení takového vozidla nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající

Nahrávám...
Nahrávám...