Vratné obaly

4.5.2012, Ing. Dagmar Fitříková, daňový poradce, Zdroj: Verlag Dashöfer

Vratné obaly

Ing. Dagmar Fitříková, daňový poradce

Vratné obaly nejsou pro účely DPH speciálně definovány, přitom pojem „vratný obal“ se používá v příslušných ustanoveních zákona o DPH, která upravují daňový režim vratných obalů. Vymezení vratného obalu je proto nutné hledat ve zvláštním právním předpise, kterým je zákon č. 477/2001 Sb., o obalech. Zákon o DPH používá nejen již zmíněný pojem „vratný obal“, ale i pojem „vratný obal stejného druhu“. Za vratné obaly stejného druhu se pro účely DPH považují také vratné obaly se shodnou výší zvláštní peněžní částky účtované při dodání vratného obalu spolu se zbožím [§ 13 odst. 4 písm. g) ZDPH].

Zákon o obalech definuje obal obecně v § 2 odst. 1 písm. a) jako výrobek, který (bez ohledu na typ a použitý materiál) je určen k ochraně zboží, jeho seskupení nebo manipulaci s ním. Ve vazbě na to, k jakému účelu je obal určen, jsou rozlišovány obaly spotřebitelské, skupinové a přepravní.

V § 2 odst. 1 písm. h) zákona o obalech je definován vratný obal jako obal, pro který existuje zvláště pro něj vytvořený způsob vracení použitého obalu osobě, která tento obal uvedla do oběhu. Z výše uvedeného vyplývá, že zákon o obalech nevymezuje jako vratné obaly konkrétní typy obalů. Zda konkrétní obal patří do kategorie tzv. vratných obalů, bude záležet na smluvním ujednání mezi osobou, která uvádí obaly spolu se zbožím na trh, a osobou, které jsou obaly spolu se zbožím dodány. Obaly, které nesplňují definici vratného obalu podle zákona o obalech, se nepovažují za vratný obal.

Osoba, která uvádí na trh nebo do oběhu výrobky, jejichž obaly jsou vratné, je povinna zákonem předepsaným způsobem zajistit opakované použití těchto obalů (§ 8 zákona o obalech). Pokud je součástí opatření upraveného v § 8 zákona o obalech i účtování zvláštní peněžní částky (zálohy), která je přímo vázána k vratnému obalu použitému při prodeji výrobku a vrácení této částky je kupujícímu při prodeji výrobku zaručeno, jde ve smyslu § 9 odst. 1 zákona o obalech o tzv. vratný zálohovaný obal.

Z hlediska DPH se speciální režim vztahuje na vratné obaly definované v § 2 písm. h) zákona o obalech.

Plátci s různým zaměřením činnosti, jako je výrobní činnost, maloobchodní a velkoobchodní činnost, hostinská činnost atd., v rámci této činnosti nakupují, vykupují a vracejí obaly, to znamená, že s obaly různým způsobem nakládají. Zákon o DPH rozděluje plátce, kteří z nejrůznějších důvodů nakládají s obaly, na tři kategorie:

• plátci, kteří obaly vyrábějí, ale neuvádějí tyto obaly spolu se zbožím na trh,

• plátci, kteří uvádějí vratné obaly spolu se zbožím na trh,

• ostatní plátci, kteří nakládají s obaly, přitom nejde o výrobce obalů ani o plátce, kteří obaly spolu se zbožím uvádějí na trh.

V první kategorii plátců jsou zejména výrobci obalů, kteří dodávají případným zájemcům (odběratelům) obaly jako zboží. Tito plátci uplatňují při dodání obalů standardní režim jako ostatní plátci, to znamená, že z hlediska vymezení předmětu daně v jejich případě jde o dodání zboží [§ 2 odst. 1 písm. a) ZDPH]. Pokud je takové dodání zboží uskutečněno v tuzemsku, jde o plnění zdanitelné, které podléhá základní sazbě daně. Ve výše uvedených případech nejde o vratný obal vymezený zvláštním právním předpisem, protože mezi dodavatelem (výrobcem obalů – zboží) a odběratelem (např. výrobcem nápojů) není sjednáno vrácení předmětného obalu. Dodáním obalu výrobcem obalů např. výrobci nápojů nedochází k uvedení vratného obalu spolu se zbožím na trh, ale ke standardnímu dodání zboží.

Do kategorie plátců, kteří uvádějí vratné obaly spolu se zbožím na trh, patří výrobci různého druhu zboží (nápojů, stavebního a jiného materiálu, knih atd.). Na tyto plátce se vztahuje zvláštní úprava obsažená v ZDPH.

Další skupinu osob, které nakládají s obaly, představují plátci, kteří obaly nevyrábějí ani tyto obaly neuvádějí spolu se zbožím na trh. Jde o plátce, kteří provozují např. velkoobchodní nebo maloobchodní prodej, restaurační nebo hostinskou činnost.

Uvedení obalu na trh je zákonem o obalech vymezeno jako okamžik, kdy je obal (bez ohledu na to, zda samostatně nebo spolu s výrobkem) v České republice poprvé úplatně nebo bezúplatně předán nebo nabídnut k předání za účelem distribuce nebo používání, nebo okamžik, kdy jsou k tomuto obalu poprvé převedena vlastnická práva [§ 2 písm. d) zákona o obalech]. Z uvedeného vymezení lze dovodit, že osoba, která poprvé v ČR předá za účelem distribuce obal nebo poprvé převede vlastnická práva k tomuto obalu, je osobou, která uvádí obal na trh. Do této kategorie osob je možné zařadit veškeré výrobce obalů. Zákon o DPH však v § 13 odst. 4 písm. g), podle kterého se dodání vratného obalu považuje za dodání zboží, zmiňuje s odkazem na zákon o obalech plátce, kteří uvádějí na trh vratné obaly spolu se zbožím (výrobce zboží, kteří spolu se zbožím dodávají, resp. uvádějí na trh i vratný obal). Z uvedeného vyplývá, že na výrobce obalů, kteří uvádí na trh pouze obaly, nikoli „obaly spolu se zbožím“, se speciální úprava obsažená v § 13 odst. 4 písm. g) ZDPH, nevztahuje.

Vratné obaly se dělí pro účely DPH na dvě skupiny:

• vratné obaly, které se při dodání a vrácení nepovažují za dodání zboží,

• vratné obaly, které jsou považovány za dodání zboží.

Při dodání a vrácení obalů, které nesplňují definici vratného obalu vymezenou zákonem o obalech [§ 2 písm. h)], postupuje plátce, který tyto obaly dodává nebo vrací, standardně, tj. uplatňuje běžný režim zdanění, jako v případě dodání zboží.

Za dodání zboží se podle § 13 odst. 8 písm. d) ZDPH nepovažuje dodání vratného obalu spolu se zbožím kupujícímu, pokud je vratný obal dodán za úplatu a pokud je kupujícímu zaručeno vrácení této úplaty po vrácení vratného obalu. Za dodání zboží se nepovažuje podle § 13 odst. 8 písm. e) ZDPH ani vrácení vratného obalu bez úplaty nebo za úplatu.

Za dodání zboží se nepovažuje dodání vratného obalu, které není uvedením vratného obalu spolu se zbožím na trh (veškeré prodeje, při nichž plátce pořídil vratné obaly spolu se zbožím). Ostatní plátci v obchodním řetězci vratné obaly spolu se zbožím nakupují a dále prodávají bez DPH. Rozdíl mezi množstvím vydaných a vrácených obalů nejsou tito plátci povinni z hlediska DPH sledovat.

Podle § 13 odst. 4 písm. g) ZDPH se za dodání zboží za úplatu považuje také dodání vratného obalu spolu se zbožím v tuzemsku plátcem, který uvádí vratné obaly spolu se zbožím na trh, jestliže vratný obal stejného druhu nebyl tomuto plátci vrácen k poslednímu dni příslušného účetního období daného plátce nebo k poslednímu dni příslušného kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví. Pro účely zákona o DPH jsou za vratné obaly stejného druhu považovány také vratné obaly se shodnou výší zvláštní peněžní částky účtované při dodání vratného obalu spolu se zbožím. Pokud plátce patří do kategorie osob, které uvádějí vratné obaly spolu se zbožím na trh, je povinen sledovat rozdíl mezi vydanými vratnými obaly a vrácenými vratnými obaly. Na konci účetního období (nebo kalendářního roku) je plátce povinen toto sledování vyhodnotit. Podle výsledku sledování pohybů vratných obalů se dostane plátce buď do situace, kdy je povinen přiznat daň na výstupu, nebo naopak daň na výstupu sníží. Údaje týkající se…