Vratné obaly
Ing. Dagmar Fitříková, daňový poradce

-
§ 13 odst. 4 písm. g), § 13 odst. 8 písm. d) a e), § 16 odst. 7, § 21 odst. 8, § 29, § 36 odst. 10, § 43, § 63, § 71 odst. 3 písm. e), § 72 odst. 1 písm. e), § 72 odst. 2, § 73 odst. 6 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z
přidané hodnoty, v platném znění (dále jen ZDPH),
-
§ 9 odst. 1 zákona č. 477/2001 Sb., o obalech a změně některých
zákonů, v platném znění (dále jen zákon o obalech),
-
§ 141 odst. 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v platném
znění (dále jen daňový řád).
Nahoru Vratný obal a vratný obal stejného druhu
Vratné obaly nejsou pro účely DPH speciálně definovány, přitom pojem
„vratný obal“ se používá v příslušných ustanoveních zákona o DPH, která
upravují daňový režim vratných obalů. Vymezení vratného obalu je proto nutné
hledat ve zvláštním právním předpise, kterým je zákon č. 477/2001 Sb., o
obalech. Zákon o DPH používá nejen již zmíněný pojem „vratný obal“, ale i pojem
„vratný obal stejného druhu“. Za vratné obaly stejného druhu se pro účely DPH
považují také vratné obaly se shodnou výší zvláštní peněžní částky účtované při
dodání vratného obalu spolu se zbožím [§
13 odst. 4 písm. g) ZDPH].
Nahoru Vymezení obalů zvláštním předpisem
Zákon o obalech definuje obal obecně v § 2 odst. 1 písm. a)
jako výrobek, který (bez ohledu na typ a použitý materiál) je určen k ochraně
zboží, jeho seskupení nebo manipulaci s ním. Ve vazbě na to, k jakému účelu je
obal určen, jsou rozlišovány obaly spotřebitelské, skupinové a přepravní.
V § 2 odst. 1 písm. h) zákona o obalech je definován vratný
obal jako obal, pro který existuje zvláště pro něj vytvořený způsob vracení
použitého obalu osobě, která tento obal uvedla do oběhu. Z výše uvedeného
vyplývá, že zákon o obalech nevymezuje jako vratné obaly konkrétní typy
obalů. Zda konkrétní obal patří do kategorie tzv. vratných obalů, bude
záležet na smluvním ujednání mezi osobou, která uvádí obaly spolu se zbožím na
trh, a osobou, které jsou obaly spolu se zbožím dodány. Obaly, které nesplňují
definici vratného obalu podle zákona o obalech, se nepovažují za vratný
obal.
Osoba, která uvádí na trh nebo do oběhu výrobky, jejichž obaly jsou
vratné, je povinna zákonem předepsaným způsobem zajistit opakované použití
těchto obalů (§ 8 zákona o obalech). Pokud je součástí opatření upraveného v §
8 zákona o obalech i účtování zvláštní peněžní částky (zálohy), která je přímo
vázána k vratnému obalu použitému při prodeji výrobku a vrácení této částky je
kupujícímu při prodeji výrobku zaručeno, jde ve smyslu § 9 odst. 1 zákona o
obalech o tzv. vratný zálohovaný obal.
Z hlediska DPH se speciální režim vztahuje na vratné obaly definované
v § 2 písm. h) zákona o obalech.
Nahoru Plátci, kteří nakládají s obaly
Plátci s různým zaměřením činnosti, jako je výrobní činnost,
maloobchodní a velkoobchodní činnost, hostinská činnost atd., v rámci této
činnosti nakupují, vykupují a vracejí obaly, to znamená, že s obaly různým
způsobem nakládají. Zákon o DPH rozděluje plátce, kteří z nejrůznějších důvodů
nakládají s obaly, na tři kategorie:
-
plátci, kteří obaly vyrábějí, ale neuvádějí tyto obaly spolu se
zbožím na trh,
-
plátci, kteří uvádějí vratné obaly spolu se zbožím na trh,
-
ostatní plátci, kteří nakládají s obaly, přitom nejde o výrobce
obalů ani o plátce, kteří obaly spolu se zbožím uvádějí na trh.
V první kategorii plátců jsou zejména výrobci obalů, kteří
dodávají případným zájemcům (odběratelům) obaly jako zboží. Tito plátci
uplatňují při dodání obalů standardní režim jako ostatní plátci, to znamená, že
z hlediska vymezení předmětu daně v jejich případě jde o dodání zboží
[§ 2 odst. 1 písm. a) ZDPH]. Pokud
je takové dodání zboží uskutečněno v tuzemsku, jde o plnění zdanitelné, které
podléhá základní sazbě daně. Ve výše uvedených případech nejde o vratný obal
vymezený zvláštním právním předpisem, protože mezi dodavatelem (výrobcem obalů
– zboží) a odběratelem (např. výrobcem nápojů) není sjednáno vrácení
předmětného obalu. Dodáním obalu výrobcem obalů např. výrobci nápojů nedochází
k uvedení vratného obalu spolu se zbožím na trh, ale ke standardnímu dodání
zboží.
Do kategorie plátců, kteří uvádějí vratné obaly spolu se zbožím na
trh, patří výrobci různého druhu zboží (nápojů, stavebního a jiného
materiálu, knih atd.). Na tyto plátce se vztahuje zvláštní úprava obsažená v
ZDPH.
Další skupinu osob, které nakládají s obaly, představují plátci, kteří
obaly nevyrábějí ani tyto obaly neuvádějí spolu se zbožím na trh. Jde o plátce,
kteří provozují např. velkoobchodní nebo maloobchodní prodej, restaurační
nebo hostinskou činnost.
Nahoru Uvedení obalu na trh
Uvedení obalu na trh je zákonem o obalech vymezeno jako okamžik, kdy
je obal (bez ohledu na to, zda samostatně nebo spolu s výrobkem) v České
republice poprvé úplatně nebo bezúplatně předán nebo nabídnut k předání za
účelem distribuce nebo používání, nebo okamžik, kdy jsou k tomuto obalu poprvé
převedena vlastnická práva [§ 2 písm. d) zákona o obalech]. Z uvedeného
vymezení lze dovodit, že osoba, která poprvé v ČR předá za účelem distribuce
obal nebo poprvé převede vlastnická práva k tomuto obalu, je osobou, která
uvádí obal na trh. Do této kategorie osob je možné zařadit veškeré výrobce
obalů. Zákon o DPH však v § 13 odst. 4 písm. g), podle
kterého se dodání vratného obalu považuje za dodání zboží, zmiňuje s odkazem na
zákon o obalech plátce, kteří uvádějí na trh vratné obaly spolu se
zbožím (výrobce zboží, kteří spolu se zbožím dodávají, resp. uvádějí na trh i
vratný obal). Z uvedeného vyplývá, že na výrobce obalů, kteří uvádí na trh
pouze obaly, nikoli „obaly spolu se zbožím“, se speciální úprava obsažená v § 13 odst. 4 písm. g) ZDPH,
nevztahuje.
Nahoru Režim DPH u vratných obalů
Vratné obaly se dělí pro účely DPH na dvě skupiny:
-
vratné obaly, které se při dodání a vrácení nepovažují za dodání
zboží,
-
vratné obaly, které jsou považovány za dodání zboží.
Při dodání a vrácení obalů, které nesplňují definici vratného obalu
vymezenou zákonem o obalech [§ 2 písm. h)], postupuje plátce, který tyto obaly
dodává nebo vrací, standardně, tj. uplatňuje běžný režim zdanění, jako v
případě dodání zboží.
Nahoru Dodání vratného obalu, které není předmětem daně
Za dodání zboží se podle § 13 odst. 8 písm. d) ZDPH nepovažuje dodání vratného obalu spolu se zbožím kupujícímu, pokud je vratný
obal dodán za úplatu a pokud je kupujícímu zaručeno vrácení této úplaty po
vrácení vratného obalu. Za dodání zboží se nepovažuje podle § 13 odst. 8 písm. e) ZDPH ani
vrácení vratného obalu bez úplaty nebo za úplatu.
Za dodání zboží se nepovažuje dodání vratného obalu, které není
uvedením vratného obalu spolu se zbožím na trh (veškeré prodeje, při nichž
plátce pořídil vratné obaly spolu se zbožím). Ostatní plátci v obchodním
řetězci vratné obaly spolu se zbožím nakupují a dále prodávají bez DPH. Rozdíl
mezi množstvím vydaných a vrácených obalů nejsou tito plátci povinni z hlediska
DPH sledovat.
Nahoru Dodání vratného obalu, které je předmětem daně
Podle § 13 odst. 4 písm. g) ZDPH se za
dodání zboží za úplatu považuje také dodání vratného obalu spolu se zbožím v
tuzemsku plátcem, který uvádí vratné obaly spolu se zbožím na trh,
jestliže vratný obal stejného druhu nebyl tomuto plátci vrácen k poslednímu dni
příslušného účetního období daného plátce nebo k poslednímu dni příslušného
kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví. Pro účely zákona o DPH
jsou za vratné obaly stejného druhu považovány také vratné obaly se shodnou
výší zvláštní peněžní částky účtované při dodání vratného obalu spolu se
zbožím. Pokud plátce patří do kategorie osob, které uvádějí vratné obaly spolu
se zbožím na trh, je povinen sledovat rozdíl mezi vydanými vratnými obaly a
vrácenými vratnými obaly. Na konci účetního období (nebo kalendářního roku)
je plátce povinen toto sledování vyhodnotit. Podle výsledku sledování pohybů
vratných obalů se dostane plátce buď do situace, kdy je povinen přiznat daň na
výstupu, nebo naopak daň na výstupu sníží. Údaje…