dnes je 15.9.2024
Input:

Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů

31.7.2012, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 67 minut

10.2.2.10
Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů

Ing. Miloš Hovorka

Ustanovení o výdajích (nákladech) jsou v ZDP řazena systematicky za sebou. Nejdříve je v § 24 stanoveno, které výdaje (náklady) se uznají za vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a potom je v § 25 stanoveno, které výdaje (náklady) za vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uznat. Na to navazují §§ 26 až 33, které vymezují hmotný a nehmotný majetek a stanoví pravidla pro jeho daňové odpisování.

Jak je § 24 strukturován?

Struktura § 24

Ustanovení § 24 jsou členěna tak, že:

  • - v odstavci 1 jsou stanoveny základní podmínky pro uznávání daňových výdajů (nákladů),
  • - v odstavci 2 je uvedeno, které výdaje (náklady) jsou také uznány jako daňové a za jakých podmínek,
  • - v odstavci 3 je pravidlo, že u poplatníků, u nichž zdanění podléhají pouze příjmy z podnikatelské nebo jinak vymezené činnosti, se jako výdaje (náklady) uznávají pouze výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, které jsou předmětem daně,
  • - v odstavci 4 je určeno, za jakých podmínek se uznává jako daňový výdaj (náklad) nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku, který lze podle tohoto zákona odpisovat,
  • - v odstavci 5 je stanoveno, za jakých podmínek se uznává nájemné do daňových výdajů (nákladů) v případě, že se prodává majetek, který byl předmětem nájemní smlouvy po jejím ukončení nájemci,
  • - odstavec 6 řeší situaci, kdy dojde k předčasnému ukončení smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku, a stanoví, která část nájemného bude v takové situaci daňově uznána,
  • - odstavec 7 definuje nabývací cenu podílu na obchodní společnosti nebo družstvu, která se uznává za stanovených podmínek jako daňový výdaj (náklad) při prodeji podílu, při výplatě podílu na likvidačním zůstatku nebo při výplatě vypořádacího podílu,
  • - v odstavci 8 je stanoveno, že při prodeji podniku nebo části podniku tvořící samostatnou organizační složku se nepoužijí ustanovení odstavce 2, která omezují uplatnění výdajů (nákladů) výší souvisejících příjmů u jednotlivě prodávaných majetků,
  • - odstavec 9 určuje, jaký bude postup při odpisu pohledávky nebo tvorbě opravné položky u pohledávky, která byla nabyta při přeměně společnosti podle obchodního zákoníku (např. při fúzi společností),
  • - odstavec 10 definuje živelní pohromu pro účely ZDP, protože jí způsobené škody jsou za stanovených podmínek uznány jako daňový výdaj (náklad),
  • - v odstavci 11 je stanoveno, do jaké výše lze uznat související daňový výdaj (náklad) při prodeji majetku, který se neodpisuje ani daňově, ani účetně a byl nabyt při přeměně podle obchodního zákoníku, při převodu podniku nebo jeho samostatné části podle § 23a, při fúzi společností a rozdělení společnosti podle § 23c,
  • - odstavec 12 je určen pouze fyzickým osobám,
  • - odstavec 13 je určen také pouze fyzickým osobám,
  • - v odstavci 14 je stanoven daňový režim pro uplatňování pořizovacích cen pohledávek, jinak neuznaných jako daňový výdaj podle jiných ustanovení ZDP, u poplatníků, jejichž hlavním předmětem činnosti je nákup, prodej a vymáhání pohledávek,
  • - v odstavci 15 je stanoven daňový režim pro mimořádné nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku odpisovaného podle § 30a (mimořádné odpisy),
  • - v odstavci 16 je stanoven daňový režim pro nájemné u finančního pronájmu hmotného majetku využívaného k výrobě elektřiny ze slunečního záření.

Základní podmínky pro uznání daňových výdajů (nákladů)

Základní podmínky pro uznání daňových výdajů (nákladů)

Základní podmínky pro uznání daňových výdajů (nákladů) jsou stanoveny v § 24 odst. 1 ZDP, a to tak, že:

"Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy (např. část sedmá hlava třetí zákoníku práce). Ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uplatnit výdaje, které již byly v předchozích zdaňovacích obdobích ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatněny. Pokud poplatník účtuje v souladu se zvláštním právním předpisem (zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů) některé účetní operace kompenzovaně, posuzují se náklady, jejichž uznatelnost je limitována výší příjmů s nimi souvisejících, obdobně, jako by byly účtovány odděleně náklady a výnosy.“

Praktické zkušenosti potvrzují, že daňoví poplatníci si neuvědomují důležitý význam zejména kurzívou vyznačené části první věty tohoto ustanovení.

Vysvětlit tuto část věty by se dalo jednoduše tak, že výdaje (náklady) si může poplatník odečíst tehdy, pokud byly vynaloženy na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů a toto je schopen prokázat.

Důkazní břemeno je tak na straně poplatníka, a pokud nebude schopen výše uvedené prokázat, tak mu správce daně při daňové kontrole uplatněné výdaje (náklady) neuzná, protože poplatník důkazní břemeno neunesl.

Příklad

Manažeři firmy vlastnící několik restaurací uskutečnili týdenní zahraniční cestu na Bahamy a náklady s ní související si firma uplatnila jako daňový náklad.

Při daňové kontrole prokázala firma hodnotu vynaložených nákladů účetními doklady, avšak nebyla schopna správci daně prokázat, jak tato zahraniční cesta přispěla nebo měla přispět k dosažení, zajištění a udržení příjmů z provozování restaurací.

Protože k prokázání ze strany firmy nedošlo, správce daně jí tyto náklady neuznal.

Aby byly poplatníkem vynaložené výdaje daňově uznány, nemusí se vždy reálně projevit i v jeho zdanitelných příjmech, jak se někteří správci daně nesprávně domnívají.

Na internetových stránkách Nejvyššího správního soudu www.nssoud.cz je v rámci přehledu ze Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu č. 7/2004 publikováno totiž i toto velmi důležité rozhodnutí:

"Rozhodnutí č. 264

Daň z příjmů: výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů

Z ustanovení § 24 odst. 1 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, nelze dovodit, že vynaložené výdaje se vždy musí reálně projevit v příjmech daňového poplatníka, tzn. že mezi výdaji a příjmy nutně existuje vztah přímé úměry. Smysl tohoto ustanovení však zjevně spočívá v tom, že se musí jednat o výdaje za tímto účelem vynaložené. Proto také ustanovení § 23 odst. 1 stejného zákona při vymezení základu daně hovoří o respektování "věcné a časové souvislosti“ příjmů a výdajů v daném zdaňovacím období. Mezi těmito výdaji a očekávanými příjmy tak musí existovat přímý a bezprostřední vztah; v opačném případě se pojmově nemůže jednat o výdaje vynaložené na dosažení, udržení či zajištění příjmů.“

Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené ZDP a zvláštními předpisy.

To znamená, že když poplatník prokáže, že výdaje (náklady) byly vynaloženy na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů a přitom pro výši těchto prokázaných výdajů (nákladů) je stanoven ZDP nebo zvláštními předpisy (např. zákoníkem práce pro některé cestovní náhrady) limit, tak budou výdaje (náklady) uznány jako daňové pouze do výše tohoto limitu, i když byla poplatníkem prokázána celá jejich výše.

Příklad

V § 24 odst. 2 písm. w) ZDP je uvedeno, že při prodeji podílu na s. r. o. je výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 1 také nabývací cena tohoto podílu, avšak jen do výše příjmů z prodeje tohoto podílu.

Co se také považuje za daňové výdaje (náklady)

Daňové výdaje (náklady)

V § 24 odst. 2 ZDP je uvedeno, že "Výdaji (náklady) podle odstavce 1 jsou také ...“

V tomto odstavci je tak uvedena řada výdajů (nákladů), které se považují také za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

Pokud v tomto výčtu poplatník svůj výdaj (náklad) nenajde, což bude v praxi častým případem, tak to neznamená, že by nemohlo jít o daňový výdaj (náklad).

Potom musí poplatník postupovat při zkoumání jeho daňové uznatelnosti nejprve podle výše uvedených základních podmínek uvedených v § 24 odst. 1, a pokud jsou splněny, tak si ještě ověřit, jestli není tento výdaj (náklad) daňově neuznán podle § 25 ZDP.

Příklad

Společnost provozující cestovní kancelář si pořídila digitální fotoaparát za 15.000 Kč.

Ve výčtu daňově uznatelných výdajů (nákladů), uvedeném v § 24 odst. 2 ZDP, nenajde, že za daňový výdaj (náklad) se považuje i výdaj (náklad) na pořízení digitálního fotoaparátu.

Proto musí nejdříve posoudit, jestli si fotoaparát pořídila proto, aby jí sloužil k dosažení, zajištění a udržení příjmů z provozu její cestovní kanceláře. Pokud tomu tak je, je splněna základní podmínka pro uznání výdaje (nákladu) na pořízení fotoaparátu jako výdaje (nákladu) daňového, stanovená v § 24 odst. 1 ZDP.

Splnit jenom tuto podmínku však nestačí, protože se musí společnost podívat ještě do § 25, jestli tam není uvedeno, že v tomto případě o daňový výdaj (náklad) nejde.

V § 25 ZDP není uvedeno, že se výdaj (náklad) na pořízení digitálního fotoaparátu poplatníkovi neuzná.

Bylo by tomu tak i v případě, kdyby jeho pořizovací cena byla vyšší než 40.000 Kč a fotoaparát tak byl hmotným majetkem? V tomto případě je přímo v § 25 uvedeno, že výdaje (náklady) na pořízení hmotného majetku se neuznají (uznány by byly podle § 24 odst. 2 ZDP pouze jeho daňové odpisy).

Výdaje (náklady) na pořízení fotoaparátu si proto může společnost uplatnit jako daňové.

Z úvodní věty § 24 odst. 2 ZDP "Výdaji (náklady) podle odstavce 1 jsou také“ vyplývá, že v odstavci 2 je uveden pouze příkladný a nikoliv konečný výčet příkladů, které se za daňové výdaje (náklady) považují.

Na druhou stranu i výdaje (náklady) uvedené v odstavci 2 musí splňovat základní podmínku uvedenou v odstavci 1, a to že jde o výdaj (náklad) vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů [respektive, že zde uvedené výdaje (náklady) mají souvislost se zdanitelnými příjmy poplatníka].

Příklad

U poplatníka nelze uznat jako daňový výdaj podle § 24 odst. 2 písm. zi) zaplacené smluvní pokuty ze smluv, které nemají žádnou souvislost s jeho zdanitelnými příjmy.

Správný postup poplatníka při uplatňování daňových výdajů (nákladů) by měl být ten, že:

  1. posoudí, jestli jde o výdaj (náklad) splňující základní podmínku pro uznání podle § 24 odst. 1, to znamená, že jde o výdaj (náklad) vynaložený na dosažení, zajištění a udržení jeho zdanitelných příjmů, a toto je schopen prokázat,

  2. podívá se do § 24 odst. 2 (případně i dalších odstavců § 24, např. odst. 4, 5, 6), jestli jím uplatňovaný výdaj (náklad) zde není uveden a jestli zde nejsou stanoveny další podmínky pro jeho uznání,

  3. vždy se podívá, jestli nebude daňový výdaj (náklad) neuznán podle § 25 ZDP (a to i v případě, že jsou splněny body č. 1 a 2).

Příklad

Společnost získala darem přístroj, který bude sloužit k jejímu podnikání. Zaplatila darovací daň a posuzuje, jestli si ji může uplatnit jako daňový výdaj (náklad).

Zaplacení darovací daně je výdajem (nákladem), který má souvislost s dosažením, zajištěním a udržením jejích příjmů z podnikání, a proto je podmínka podle bodu 1 splněna.

Společnost si zjistila, že v § 24 odst. 2 písm. p) ZDP je uvedeno, že daňovým výdajem (nákladem) jsou také výdaje (náklady), k jejichž úhradě je poplatník povinen podle zvláštních zákonů.

Je tak splněna i podmínka podle bodu 2, protože zákon o dani dědické, darovací a dani z převodu nemovitostí je oním zvláštním zákonem, který společnosti jako obdarované ukládá, aby darovací daň přiznala a zaplatila.

Nakonec však o daňový výdaj (náklad) nepůjde, protože v § 25 odst. 1 písm. s) ZDP je uvedeno, že darovací daň se jako daňový výdaj (náklad) neuzná.

Poplatníci by si měli také uvědomit, že pro zjištění základu daně se vychází z výsledku hospodaření a z účetnictví vedeného podle stanovených účetních předpisů.

To znamená, že již z těchto účetních předpisů bude vyplývat, že např. nebude možno uplatnit některý náklad jako daňový v plné výši, ale bude nutné jej časově rozlišit na více účetních období.

Příklad

Pro poplatníky účtující podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů, z navazujícího ustanovení 3.11.1. Českého účetního standardu pro podnikatele č. 017 – Zúčtovací vztahy, vyplývá, že:

"Na příslušném účtu vykazovaném v položce "D.1.1. Náklady příštích období“ se účtují výdaje běžného účetního období, jež se týkají nákladů v příštích obdobích, a sice konkrétních jednotlivých účtů v účtové třídě 5, například náklady na zařazení většího rozsahu drobného nehmotného nebo hmotného majetku do používání, nájemné placené předem, předplatné; zúčtování nákladů příštích období na příslušný účet nákladů se provede v účetním období, s nímž časově rozlišené náklady věcně souvisejí.“

To také např. znamená, že samostatné movité věci v pořizovací ceně do 40.000 Kč, které budou u účetní jednotky drobným hmotným majetkem, se nebudou automaticky účtovat do účetních nákladů a zároveň uplatňovat jako daňový náklad, ale v případě zařazení většího rozsahu je bude třeba účtovat v účetních nákladech postupně po vícero účetních období (prostřednictvím zúčtování účtu nákladů příštích období). To znamená, že i jako daňový náklad nebude jejich pořízení uplatněno za jedno zdaňovací období, ale postupně za vícero.

V příslušných účetních předpisech také může být stanoveno, že ten nebo onen náklad nebude možno uplatnit v účetních nákladech přímo, ale že bude vstupovat do pořizovací ceny toho nebo onoho majetku a sdílet tak jeho daňový režim.

Příklad

U poplatníků účtujících podle výše uvedené vyhlášky nebude možné zaúčtovat na účty nákladů v účtové třídě 5 například náklady související s pořízením dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku (jde o clo, dopravné, montáž a další), protože jsou součástí jeho ocenění.

Bude možno je uplatnit v daňových nákladech nepřímo prostřednictvím odpisů.

Přímo do nákladů nebude možno také zaúčtovat např.:

  • náklady související s pořízením zásob (jde o přepravu, provize, clo, pojistné), protože jsou součástí pořizovací ceny zásob,

  • náklady spojené s pořízením cenných papírů a podílů (poplatky makléřům, poradcům, burzám), protože jsou součástí pořizovací ceny cenného papíru a podílu,

  • náklady spojené s pořízením pohledávek (náklady na znalecké ocenění nakupovaných pohledávek, odměny právníkům a provize), protože jsou součástí pořizovací ceny pohledávek.

Platí tedy, že již samotné účetní předpisy účetním jednotkám určují, jak mají tu či onu hospodářskou operaci zaúčtovat, a pokud je správně zaúčtována na nákladový účet, snižuje výsledek hospodaření, ze kterého se podle § 23 odst. 2 ZDP vychází pro zjištění základu daně, a pokud jsou splněny podmínky pro daňovou uznatelnost takového nákladu podle ZDP, bude účetní náklad uznán také za daňový. Pokud podmínky splněny nebudou, musí poplatník podle § 23 odst. 3 písm. a) ZDP v daňovém přiznání výsledek hospodaření o neuznanou částku zvýšit.

Poplatníky je třeba také upozornit, že ZDP byl za dobu své existence již více než 100krát novelizován.

Zákony, kterými se ZDP mění, obsahují ustanovení měnící přímo text ZDP, ale také přechodná ustanovení, ve kterých je stanoveno, od kdy ta či ona nová ustanovení ZDP platí. Často z těchto přechodných ustanovení vyplývá, že u řady daňových situací započatých před účinnosti novely ZDP se bude postupovat podle starého daňového režimu.

Příklad

V bodě 25 přechodných ustanovení zákona č. 438/2004 Sb. je stanoveno, že ustanovení § 32a ZDP (Odpisy nehmotného majetku) se použije poprvé u nehmotného majetku zaevidovaného do majetku poplatníka ve zdaňovacím období, které započalo v roce 2004. To potom například znamená, že u nehmotného majetku pořízeného a zaevidovaného u poplatníka v roce 2003 v souladu s účetními předpisy budou v dalších letech uznávány jako daňový náklad účetní odpisy tohoto nehmotného majetku [pokud budou splněny podmínky § 24 odst. 2 písm. v) bod 2. ZDP], a nikoliv daňové odpisy podle § 32a ZDP.

Příklad

Z bodu 19. přechodných ustanovení zákona č. 438/2003 Sb. vyplývá, že nový přísnější režim v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP pro daňový odpis nedobytných pohledávek platí až pro pohledávky vzniklé po 31. 12. 2003. To potom například znamená, že lze v roce 2007 uznat jako daňový náklad odpis pohledávky za půjčkou poskytnutou v roce 2003 dlužníkovi, který ji nesplatil a na základě výsledků proběhlého konkursního řízení v roce 2007 ani již nesplatí. Podmínka § 24 odst. 2 písm. y) pro daňový odpis pohledávky, že musí jít o pohledávku, která byla při svém vzniku zaúčtována ve výnosech poplatníka, zde neplatí, protože nejde o pohledávku vzniklou po 31. 12. 2003, nýbrž o pohledávku vzniklou před tímto datem.

Příklad

Z bodu 7 přechodných ustanovení zákona č. 216/2009 Sb. vyplývá, že § 24 odst. 15 ZDP (mimořádné nájemné u finančního pronájmu) se použije na majetek, který je předmětem smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku uzavřené ode dne 20. července 2009 do 30. června 2010 a který je v tomto období přenechán nájemci ve stavu způsobilém obvyklému užívání.

Platí, že se bude třeba ujistit (i když ne příliš často), zda náhodou pro uplatnění toho či onoho výdaje (nákladu) neplatí nikoliv aktuální daňový režim (tak, jak ho ve svém znění zákona od nějakého nakladatele má poplatník k dispozici), ale starý daňový režim.

Také je třeba upozornit, že poplatníci, kteří uplatňují jiné zdaňovací období než kalendářní rok (například hospodářský rok), si musí ujasnit, jestli nějaká změna v ZDP pro ně platí již například od 1. ledna kalendářního roku (jako pro všechny poplatníky se zdaňovacím obdobím kalendářní rok) anebo až později (v přechodných ustanoveních novel ZDP se totiž používá často text v tom smyslu, že nová ustanovení lze použít až za zdaňovací období, které započalo ve zde stanoveném kalendářním roce, a nikoliv již přímo od počátku kalendářního roku).

Příklad

Z bodu 3 přechodných ustanovení zákona č. 216/2009 Sb. vyplývá, že výdaje na vynaložené zaměstnavatelem na odborný rozvoj zaměstnanců, které se uznávají jako daňový výdaj podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 ZDP ve znění účinném od 20. července 2009 lze použít již za zdaňovací období započaté v roce 2009. Poplatník se zdaňovacím obdobím hospodářského roku, který trval od 1. dubna 2009 do 31. března 2010, tak nemůže toto ustanovení uplatnit za měsíce leden až březen 2009, protože zdaňovací období hospodářského roku pro něj v roce 2009 započalo až od 1. dubna 2009.

Pokyn GFŘ D-6

Pokyn GFŘ D-6

Poplatníkům bude dobré sdělit, že v pokynu GFŘ D-6 je k § 24 odst. 1 ZDP uvedeno několik ustanovení, u nichž by se spíše mělo hodit zařazení tohoto textu v tomto pokynu nikoliv k § 24 odst. 1, ale k § 24 odst. 2, který se zabývá tím, jaké konkrétní výdaje (náklady) se také považují za daňové ve smyslu základní definice daňové uznatelnosti výdajů (nákladů) podle § 24 odst. 1 ZDP.

Podle pokynu GFŘ D-6 tedy platí, že za daňové výdaje se podle § 24 odst. 1 zákona považují také:

  1. "U vlastníka (pronajímatele) hodnota nepeněžního plnění nájemného hrazená nájemcem za předpokladu, že nepeněžní plnění má charakter daňových výdajů (např. oprav). Má-li nepeněžní plnění nájemného formu technického zhodnocení majetku, může vlastník (pronajímatel) jako daňový výdaj uplatnit odpisy ze zvýšené vstupní (zůstatkové) ceny tohoto majetku, pokud jej podle § 28 odst. 3 ZDP neodpisuje nájemce.

  2. Výdaje (náklady) vynaložené v souvislosti se zajišťováním správy nemovitostí a výdaje (náklady) vynaložené nájemcem v souvislosti se smluveným způsobem užívání najaté věci.

  3. částky zaúčtované v souladu s účetními předpisy na vrub příslušných účtů nákladů a ve prospěch přechodných účtů (účet výdajů příštích období, dohadné účty pasivní) jsou u poplatníků, kteří vedou účetnictví daňovým výdajem, jen pokud tyto částky souvisejí s daňovými výdaji. Toto se nevztahuje na částky, které jsou daňovým výdajem, jen pokud byly zaplaceny.

  4. Výdaje na pořízení jednotného pracovního oblečení vymezeného v tomto pokynu k § 6 odst. 7 písm. b) ZDP a výdaje (náklady) na udržování jednotného pracovního oblečení jsou daňovým výdajem zaměstnavatele. Při úhradě výdajů na udržování jednotného pracovního oblečení zaměstnancům paušální částkou podle § 6 odst. 8 ZDP, považují se za daňové výdaje podle § 24 odst. 2 písm. x) ZDP jen výdaje (náklady) do výše paušálu uvedeného v kolektivní smlouvě, popř. ve vnitřním předpise zaměstnavatele za předpokladu, že výše paušálu byla zaměstnavatelem prokazatelně stanovena na základě kalkulace skutečných daňových výdajů. V případě, že dojde ke změně podmínek, za nichž byl paušál stanoven, je zaměstnavatel povinen změnit výši paušálu s účinností od počátku měsíce, který následuje po měsíci, v němž ke změně podmínek došlo.“

Rozdělení daňově uznatelných výdajů (náklad) do skupin

Poplatníky bude dobré upozornit na to, že § 24 odst. 2 ZDP obsahuje 43 stejnorodých skupin daňově uznatelných výdajů (nákladů).

Daňoví poplatníci tak mohou počítat s tím, že (za případně dále stanovených podmínek v tomto ustanovení) se jim uznají také např. následující výdaje (náklady):

  • - odpisy nemovitostí, strojů, přístrojů a dalšího zařízení charakteru hmotného majetku,
  • - zůstatková cena prodaného nebo zlikvidovaného hmotného majetku,
  • - zůstatková cena hmotného majetku vyřazeného v důsledku škody jen do výše náhrad; výjimkou jsou škody vzniklé v důsledku živelních pohrom nebo škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem anebo jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy, které se uznají v plné výši,
  • - pojistné hrazené poplatníkem, pokud souvisí s příjmem, který je předmětem daně a není od daně osvobozen (např. pojistné za pojištěné zásoby zboží),
  • - pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem podle příslušných zákonů je upravujících; u poplatníků, kteří vedou účetnictví, je toto pojistné a příspěvek uznáno pouze tehdy, pokud byly zaplaceny, a to nejpozději do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období nebo jeho části; v případě zaplacení po uvedeném termínu budou daňovým výdajem (nákladem) toho zdaňovacího období, ve kterém byly zaplaceny. Daňovým výdajem je i pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění, které souvisí s nedaňovými výdaji uvedenými v § 25 ZDP s výjimkou výdajů v § 25 odst. 1 písm. g) (neuznává se pojistné hrazené veřejnou obchodní společností za společníky této společnosti a komanditní společností za komplementáře),
  • - příspěvek zaměstnavatele na penzijní připojištění se státním příspěvkem poukázaný na účet jeho zaměstnance u penzijního fondu, a to ve výši vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy,
  • - pojistné, které hradí zaměstnavatel pojišťovně za zaměstnance na soukromé životní pojištění na základě pojistné smlouvy uzavřené mezi zaměstnancem jako pojistníkem a pojišťovnou, která je oprávněna k provozování pojišťovací činnosti na území naší republiky nebo jinou pojišťovnou usazenou na území členského státu Evropské unie, Norska nebo Islandu za podmínky, že ve smlouvě byla sjednána výplata pojistného plnění až po 60 kalendářních měsících a současně nejdříve v roce dosažení věku 60 let, a to ve výši vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy,
  • - nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku, který lze podle ZDP odpisovat, ve výši a za podmínek stanovených v § 24 odst. 4, 15 nebo 16 ZDP a nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí movitého hmotného majetku, u kterého vstupní cena nepřevýší částku 40.000 Kč. Nájemným je v obou případech u postupníka i jím hrazená částka postupiteli ve výši rozdílu mezi nájemným, které bylo postupitelem zaplaceno, a nájemným, které je u postupitele výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 6 ZDP při postoupení smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku. U poplatníků, kteří vedou účetnictví, se nájemné časově rozliší podle účetních předpisů,
  • - výdaje (náklady) hrazené nájemcem, které podle účetních předpisů tvoří součást ocenění hmotného majetku pronajatého formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku, pokud v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě nepřevýší u movitého majetku částku 40.000 Kč,
  • - nájemné jiné než nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci a to zaúčtované v návaznosti na účetní předpisy (například nájemné u pronájmu staveb, nebytových prostor, pozemků, strojů nebo automobilů). U nájemce, který má najat podnik nebo část podniku, tvořící samostatnou organizační složku, na základě smlouvy o nájmu podniku nebo části podniku podle obchodního zákoníku, je daňovým výdajem pouze část nájemného, která převyšuje účetní odpisy,
  • - výdaje (náklady) na dokončenou nástavbu, přístavbu a stavební úpravy, rekonstrukci a modernizaci jednotlivého majetku, které nejsou technickým zhodnocením podle § 33 odst. 1 ZDP,
  • - daň z převodu nemovitostí, a to i v případě zaplacení ručitelem za původního vlastníka, a daň z nemovitostí, jen pokud byly zaplaceny, dále ostatní daně a poplatky s výjimkami uvedenými v § 25,
  • - tvorba rezerv na opravy hmotného majetku (pozor na podmínku deponace peněžních prostředků odpovídajících výši rezervy na zdaňovací období na samostatný účet v bance nejpozději do termínu pro podání daňového přiznání, bankovních rezerv, rezerv v pojišťovnictví, rezerv na pěstební činnost, rezerv finančních prostředků na sanaci pozemků dotčených těžbou a ostatních rezerv podle zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů,
  • - tvorba opravných položek podle zákona o rezervách k nepromlčeným pohledávkám, a to za dlužníky v insolvenčním řízení, pohledávkám neuhrazeným více než 6 měsíců (ohledně pohledávek s rozvahovou hodnotou v okamžiku vzniku vyšší než 200.000 Kč musí být vždy zahájeno soudní, rozhodčí nebo správní řízení), pohledávkám z titulu ručení za celní dluh, pohledávkám neuhrazeným více než 12 měsíců a s rozvahovou hodnotou do 30.000 Kč, pohledávkám z úvěrů u bank a pohledávkám z úvěrů nebo půjček poskytnutých fyzickým osobám spořitelními a úvěrními družstvy a ostatními finančními institucemi. U pohledávky nabyté při přeměně podle zákona č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev, ve znění pozdějších předpisů, nebyla-li nikdy součástí podrozvahových účtů zanikající nebo rozdělované obchodní společnosti nebo družstva, pokračuje nástupnická společnost v tvorbě opravné položky jako by ke změně v osobě věřitele nedošlo, a to maximálně do výše, v jaké by mohla uplatnit tvorbu opravné položky zanikající nebo rozdělovaná obchodní společnost nebo družstvo,
  • - náhrady cestovních výdajů do výše stanovené zvláštním právním předpisem (například část sedmá hlava třetí zákoníku práce),
  • - výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na:

    • bezpečnost a ochranu zdraví při práci a hygienické vybavení pracovišť; výdaje (náklady) na pořízení ochranných nápojů lze uplatnit v rozsahu stanoveném zvláštními právními předpisy (bližší podmínky poskytování ochranných nápojů jsou upraveny v nařízení vlády č. 361/2007 Sb., ve znění pozdějších předpisů, kterým se stanoví podmínky ochrany zdraví při práci),

    • závodní preventivní péči poskytovanou zařízením závodní preventivní péče v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy a nehrazeném zdravotní pojišťovnou, na lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy a od 1. dubna 2012 na pracovnělékařské služby poskytované poskytovatelem těchto služeb v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy a nehrazeném zdravotní pojišťovnou, na lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy,

    • provoz vlastních vzdělávacích zařízení nebo výdaje (náklady) spojené s odborným rozvojem zaměstnanců a rekvalifikací zaměstnanců podle zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů, pokud souvisejí s předmětem činnosti zaměstnavatele,

    • provoz vlastního stravovacího zařízení, kromě hodnoty potravin, nebo příspěvky na stravování zajišťované prostřednictvím jiných subjektů a poskytované až do výše 55 % ceny jednoho jídla za jednu směnu, maximálně však do výše 70 % stravného vymezeného pro zaměstnance v § 6 odst. 7 písm. a) ZDP při trvání pracovní cesty 5 až 12 hodin,

    • práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy, pokud ZDP nebo zvláštní zákon nestanoví jinak,

  • - výdaje (náklady) na provoz vlastního zařízení k ochraně životního prostředí podle zvláštních předpisů,
  • - výdaje (náklady) na zabezpečení požární ochrany,
  • - výdaje (náklady), k jejichž úhradě je poplatník povinen podle zvláštních zákonů (např. podle zákoníku práce, obchodního zákoníku, občanského zákoníku apod.),
  • - jmenovitá hodnota pohledávky nebo pořizovací cena pohledávky nabyté postoupením, vkladem a při přeměně společnosti, za dlužníkem, který je podle zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), ve znění pozdějších předpisů, v úpadku nebo jemuž úpadek hrozí na základě výsledků insolvenčního řízení, za dlužníkem, který byl právnickou osobou a zanikl bez právního nástupce a věřitel nebyl s původním dlužníkem spojenou osobou podle § 23 odst. 7 ZDP, a za dalšími vyjmenovanými dlužníky,
  • - smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů, jen pokud byly zaplaceny; a dále úroky z úvěrů a úroky z půjček v případě, kdy věřitelem je fyzická osoba, která nevede účetnictví, jen pokud byly zaplaceny,
  • - příspěvky právnickým osobám, pokud povinnost členství vyplývá ze zvláštního právního předpisu, nebo členství je nutnou podmínkou k provozování předmětu podnikání (činnosti), jakož i příspěvky placené zaměstnavatelem za zaměstnance v případě, kdy členství zaměstnance je podmínkou k provozování předmětu podnikání (činnosti) zaměstnavatele, a dále členský příspěvek poplatníka organizacím zaměstnavatelů založeným podle zvláštního právního předpisu a Hospodářské komoře ČR a Agrární komoře ČR do výše 0,5 % úhrnu vyměřovacích základů pro pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti za zdaňovací období,
  • - hodnota cenného papíru při prodeji zachycená v účetnictví v souladu s účetními předpisy ke dni jeho prodeje, s výjimkou nabývací ceny akcie, která není oceňována v souladu s účetními předpisy reálnou hodnotou (nabývací cena se uzná jen do výše příjmů z prodeje této akcie), dále s výjimkou pořizovací ceny směnky při prodeji, o níž je účtováno podle účetních předpisů jako o cenném papíru, zachycené v účetnictví v souladu s účetními předpisy ke dni jejího prodeje (pořizovací cena se uzná jen do výše příjmů z prodeje této směnky) a s výjimkou cenného papíru, u kterého je příjem z jeho převodu osvobozen podle § 19 odst. 1 písm. ze) nebo podle § 19 odst. 9 ZDP,
  • - jmenovitá hodnota pohledávky při jejím postoupení, a to do výše příjmu plynoucího z jejího postoupení, pořizovací cena u pohledávky nabyté postoupením, a to do výše příjmu plynoucího z její úhrady dlužníkem nebo postupníkem při jejím následném postoupení, hrazená daň darovací u pohledávky nabyté bezúplatně, a to do výše příjmu plynoucího z jejího postoupení (ve všech těchto případech lze limit příjmů zvýšit o vytvořenou opravnou položku nebo rezervu (její část) podle zákona o rezervách a u pohledávky postoupené před lhůtou splatnosti o diskont připadající na zbývající dobu do lhůty splatnosti; výše diskontu se posuzuje podle úrokové sazby obvyklé při poskytování finančních prostředků s odpovídající dobou splatnosti,
  • - vstupní cena hmotného majetku vyloučeného z odpisování (například uměleckého díla – obrazu), vstupní cena hmotného majetku využívaného k dosahování příjmů osvobozených od daně podle § 19 odst. 1 písm. g) a pořizovací cena pozemku, a to jen do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku,
  • - účetní odpisy u dlouhodobého hmotného majetku podle účetních předpisů, který není vymezen pro účely ZDP jako hmotný majetek podle § 26 odst. 2 a 3 ZDP a účetní odpisy dlouhodobého nehmotného majetku podle účetních předpisů, který se neodpisuje podle § 32a ZDP,
  • - výdaje (náklady) na dokončenou nástavbu, přístavbu a stavební úpravy podle stavebního zákona, rekonstrukci a modernizaci jednotlivého majetku, které nejsou technickým zhodnocením podle § 33 odst. 1 ZDP,
  • - odvod do státního rozpočtu z titulu plnění povinného podílu zaměstnávání osob se zdravotním postižením podle § 81 zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů,
  • - paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem,
  • - výdaje (náklady) vzniklé v důsledku prokazatelně provedené likvidace zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků; u léků, léčiv či potravinářských výrobků pouze, pokud je nelze podle zvláštních právních předpisů uvádět dále do oběhu (neopomenout k prokázání likvidace vypracovat protokol se v ZDP stanovenými povinnými náležitostmi),
  • - motivační příspěvek poskytnutý na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro poplatníka na výkon profese, a to do výše 2.000 Kč měsíčně, v případě studenta vysoké školy do výše 5.000 Kč měsíčně; motivačním příspěvkem se pro účely tohoto zákona rozumí stipendium, příspěvek na stravování, ubytování, vzdělávání ve vzdělávacích zařízeních související s budoucím výkonem profese, jízdné v prostředcích hromadné dopravy do místa vzdělávání a na pořízení osobních ochranných prostředků a pomůcek poskytovaných nad rámec zvláštních právních předpisů,
  • - a další.

Je třeba ještě dodat, že ustanovení §§ 26 až 33 ZDP jsou věnována odpisům hmotného a nehmotného majetku, které jsou uznány za daňový výdaj (náklad).

Zůstatková cena hmotného majetku

Zůstatková cena hmotného majetku

Podle § 24 odst. 2 písm. b) ZDP platí, že daňovým výdajem (nákladem) je také:

"zůstatková cena hmotného majetku (§ 29 odst. 2 ZDP), s výjimkou uvedenou v písm. c) a § 25, a to u

  1. pěstitelských celků, trvalých porostů a zvířat podle přílohy č. 1 k tomuto zákonu, při jejich vyřazení,

  2. prodaného nebo zlikvidovaného hmotného majetku, který lze podle tohoto zákona odpisovat,

  3. hmotného majetku předaného povinně bezúplatně podle zvláštních předpisů, snížená o přijaté dotace na jeho pořízení.

Při částečném prodeji nebo zlikvidování hmotného majetku je výdajem (nákladem) poměrná část zůstatkové ceny. Zůstatkovou cenu nebo její část nelze uplatnit v případě, kdy je stavební dílo (dům, budova, stavba) likvidováno zcela nebo zčásti v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením. Obdobně se toto ustanovení vztahuje na zůstatkovou cenu hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle zvláštního právního předpisu (zákon o účetnictví a navazující účetní předpisy), jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle písmene v). Toto ustanovení se nepoužije pro zůstatkovou cenu prodávaného osobního automobilu, jehož vstupní cena je podle tohoto zákona limitována, kdy se částka příjmu z prodeje podle § 23 odst. 4 písm. l) nezahrnuje do základu daně.“

Poprvé pro zdaňovací období, které započalo v roce 2008 platí, že se ve výše uvedeném ustanovení poslední věta zrušuje. Změna souvisí s tím, že se prodlužuje doba odpisování u osobních automobilů ze 4 na 5 let a současně se ruší limitování vstupní ceny (1.500.000 Kč), ze které lze uplatňovat daňové odpisy. Návazně na to, se zrušují ustanovení upravující postup při jejich prodeji.

Pokyn GFŘ D-6

Pokyn GFŘ D-6

V pokynu GFŘ D-6 je k výše uvedenému stanoveno, že:

  • - "Zůstatková cena dospělých zvířat a jejich skupin (§ 29 odst. 2 ZDP), vyřazených v důsledku nezaviněného úhynu nebo nutné porážky, je daňovým výdajem podle § 24 odst. 2 písm. b) bodu 1 ZDP.
  • - Ustanovení o neuznání zůstatkové ceny (§ 29 odst. 2 ZDP) likvidovaného stavebního díla v § 24 odst. 2 písm. b) ZDP jako daňového výdaje se nevztahuje na případ, kdy je stavební dílo (dům, budova, stavba) vyřazováno v důsledku škody, a to i tehdy, je-li toto stavební dílo nahrazováno stavebním dílem novým. Přitom daňovým výdajem je:

    1. zůstatková cena v plné výši, a to při vyřazení stavebního díla v důsledku škody způsobené živelní pohromou nebo neznámým pachatelem podle potvrzení policie anebo škody vzniklé jako zvýšené daňové výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy [§ 24 odst. 2 písm. l) ZDP],

    2. zůstatková cena jen do výše náhrad, a to při vyřazení stavebního díla v důsledku škody v ostatních případech [§ 24 odst. 2 písm. c) ZDP].

Daňovým výdajem jsou i výdaje (náklady) vynaložené na odstranění poškozeného nebo zničeného stavebního díla.“

Zůstatková cena hmotného majetku se tedy neuzná podle výše uvedeného § 24 odst. 2 písm. b):

  • - v daňových situacích řešených speciálně v § 24 odst. 2 písm. c) ZDP, kde platí, že jako daňový výdaj (náklad) se uzná zůstatková cena hmotného majetku (§ 29 odst. 2) vyřazeného v důsledku škody jen do výše náhrad s výjimkou uvedenou v písmenu l). Obdobně se toto ustanovení vztahuje na zůstatkovou cenu hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle účetních předpisů, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle písmene v). Z výjimky podle písm. l) však plyne, že v plné výši se uzná zůstatková cena, pokud je hmotný a další výše uvedený majetek vyřazen v důsledku škody vzniklé v důsledku živelních pohrom definovaných v § 24 odst. 10 ZDP nebo škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem anebo škody jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy [podle pokynu GFŘ D-6 jde v tomto smyslu například o výdaje (náklady) v důsledku zákazu výroby, technologických postupů, používání přípravků, nařízené likvidace zvířat],
  • - v daňových situacích vyjmenovaných v § 25 ZDP, to znamená, že se neuzná podle § 25 odst. 1 písm. o) zůstatková cena (§ 29 odst. 2) hmotného majetku a nehmotného majetku vyřazeného v důsledku darování nebo bezúplatného převodu, ke kterému není poplatník povinen podle zvláštního právního předpisu (toto se vztahuje i na hmotný majetek a nehmotný majetek odpisovaný pouze podle účetních předpisů).

K daňové uznatelnosti zůstatkové ceny je dobré ještě pro úplnost připomenout, že v poslední větě § 24 odst. 2 písm. t) je uvedeno, že zůstatková cena technického zhodnocení odpisovaného nájemcem při ukončení nájmu nebo při zrušení souhlasu vlastníka s odpisováním je výdajem (nákladem) jen do výše náhrady výdajů vynaložených na toto technické zhodnocení.

Příklad

S. r. o. v minulosti jako nájemce jednoho nebytového prostoru vynaložila na najatém majetku se souhlasem pronajímatele nad rámec smluveného nájemného výdaje na dokončené technické zhodnocení, které odpisovala s písemným souhlasem pronajímatele, přičemž tyto výdaje hradila ze svého. V roce 2012 ukončila nájem tohoto nebytového prostoru a zůstatkovou cenu jí odpisovaného technického zhodnocení ve výši 84.330 Kč v souladu s účetními předpisy zaúčtovala na příslušný účet v účtové třídě 5-Náklady.

Podle výše uvedeného § 24 odst. 2 písm. t) ZDP je však zůstatková cena technického zhodnocení odpisovaného nájemcem při ukončení nájmu daňovým výdajem jen do výše náhrady výdajů vynaložených na toto technické zhodnocení, přičemž pronajímatel společnosti uhradil po ukončení nájmu po dohodě pouze polovinu zůstatkové ceny. Proto musí společnost částku ve výši 42.165 Kč (50 % z 84.330) zahrnout na řádek 40 daňového přiznání za rok 2012, jako položku zvyšující základ daně.

Příklad

Ve druhém případě ukončení nájmu v roce 2012 jde o obdobný případ avšak s tím rozdílem, že pronajímatel požadoval podle smlouvy po společnosti, aby při skončení nájmu uvedla pronajatý nebytový prostor do původního stavu. I v tomto případě společnost správně zaúčtovala zůstatkovou cenu jí odpisovaného technického zhodnocení na příslušný účet v účtové třídě 5-Náklady, přičemž tato se v tomto jiném případě považuje podle pokynu Generálního finančního ředitelství GFŘ D-6 za daňový výdaj a to v plné výši.

Pokyn GFŘ D-6

V pokynu GFŘ D-6 je k tomu uvedeno, že:

"Daňovým výdajem (nákladem) je zůstatková cena technického zhodnocení provedeného nájemcem, pokud nájemce podle smlouvy uvede pronajatý majetek při skončení nájmu do původního stavu, a to ve zdaňovacím období, kdy byl majetek uveden do původního stavu.“

Daně

Daně

Podle § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP platí, že jako daňový výdaj se uzná zaplacená daň z převodu nemovitostí, a to i v případě zaplacení ručitelem za původního vlastníka, a zaplacená daň z nemovitostí, dále ostatní daně a poplatky s výjimkami uvedenými v § 25 ZDP. Daň z příjmů zaplacená v zahraničí je výdajem (nákladem) pouze u příjmů, které se zahrnují do základu daně, případně do samostatného základu daně podle § 20b ZDP, a to pouze v rozsahu, v němž nebyla započtena na daňovou povinnost v tuzemsku podle § 38f ZDP. Tento výdaj (náklad) se uplatní ve zdaňovacím období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání, následujícím po zdaňovacím období, nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání, jehož se týká zahraniční daň, která nebyla započtena na daňovou povinnost v tuzemsku.

Jako výjimky je potom v § 25 stanoveno, že se jako daňový výdaj neuznají:

  • - daň dědická, darovací, daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob a obdobné daně zaplacené v zahraničí s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. ch) a dále odložená daň podle účetních předpisů,
  • - daně zaplacené za jiného poplatníka s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. ch) a u) ZDP [uzná se výše zmiňovaná zaplacená daň z převodu nemovitostí u ručitele a například 20% (v roce 2008 a později 15%) srážková daň z příjmů fyzických osob, kterou poskytovatel výhry zaplatil za výherce, protože mu neměl jak z poskytnuté výhry daň srazit, protože výhru poskytnul v nepeněžním plnění – například televizi].

Z výše uvedeného vyplývá, že je poměrně velký prostor pro to, aby jako daňový výdaj mohly některé daně být uznány.

Pokyn GFŘ D-6

Pokyn GFŘ D-6

Pokyn GFŘ D-6 se proto také ve svých ustanoveních k § 24 odst. 2 ZDP věnuje této problematice šířeji a stanovuje v následujících bodech pokynu, že:

  1. "5. Ostatními daněmi podle § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP jsou také

    1. daň z přidané hodnoty, pokud tato daň souvisí s daňovými výdaji a

      1. aa) kterou je povinen plátce daně z přidané hodnoty odvést při změně režimu podle § 79 odst. 4 až 7 zákona o DPH v souvislosti se zrušením registrace plátce daně, nebo
      2. ab) na kterou neuplatnil plátce daně nárok na odpočet daně podle zákona o DPH,
    2. daň z přidané hodnoty nebo část daně z přidané hodnoty, kterou nemůže plátce daně uplatnit jako odpočet podle zákona o DPH,
    3. daň z přidané hodnoty a spotřební daň, kterou je plátce daně povinen odvést v souvislosti s organizováním reklamních soutěží a propagačních akcí.
  2. 6. Daň z přidané hodnoty uvedená v bodě 5 písm. a) je daňovým výdajem, pokud poplatník nezvýší o tuto daň

    1. vstupní cenu hmotného a nehmotného majetku v souladu s právními předpisy upravujícími účetnictví ; přitom při zrušení registrace plátce daně z přidané hodnoty postupuje podle tohoto pokynu k § 29 ZDP bod 2,

    2. hodnotu zásob, vede-li účetnictví.

    Daň z přidané hodnoty je vždy součástí vstupní ceny hmotného a nehmotného majetku a hodnoty zásob, nemá-li plátce daně nárok na odpočet podle zákona o DPH.

  3. 7. Podle bodů 5 a 6 se postupuje obdobně i v případě úpravy odpočtu daně podle §§ 78 až 78c zákona o DPH a vyrovnání odpočtu daně podle § 77 zákona o DPH, pokud je snižován nárok na odpočet daně, a to ve zdaňovacím období, kdy o úpravě nebo vyrovnání odpočtu bylo účtováno nebo evidováno v daňové evidenci.
  4. 8. Daň z převodu nemovitostí zaplacená ručitelem za původního vlastníka je pro ručitele daňovým výdajem podle § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP v případě, že byla uhrazena v souladu s ustanovením §§ 546 až 550 občanského zákoníku.
  5. 11. Daňovým výdajem je také doměřená

    1. silniční daň, daň z přidané hodnoty a spotřební daň, pokud souvisejí s daňovými výdaji, včetně daně z přidané hodnoty z titulu nesprávně odvedené daně na výstupu,

    2. daň z nemovitostí a daň z převodu nemovitostí, jestliže byly uhrazeny.

  6. 12. Daňovým výdajem je také náhrada za neuplatnění daně při nesplnění zákonné registrační povinnosti podle § 98 zákona o DPH, ve znění účinném do 31. 3. 2011, nebo daň stanovená náhradním způsobem podle § 98 zákona o DPH, v platném znění.“
Příklad

Firma si pořídila v září 2011 osobní automobil, u kterého si uplatnila plný nárok na odpočet DPH z daňového dokladu, protože automobil byl v tomto roce používán v rámci podnikání firmy výhradně pro účely uskutečňování jejích zdanitelných plnění. V roce 2012 však firma dala tento automobil zaměstnanci, který s ním pro firmu jezdí, bezplatně k dispozici i pro jeho soukromé jízdy.

V posledním daňovém přiznání k DPH za rok 2012 proto musí firma provést úpravu původního odpočtu DPH podle §§ 78 a 78a zákona o DPH a určitou část z původního odpočtu DPH finančnímu úřadu vrátit. Předpis úpravy odpočtu DPH zaúčtuje jako závazek vůči němu se souvztažným zaúčtováním na příslušný účet účetních nákladů. Půjde zároveň o daňový výdaj, což je potvrzeno výše.

Výdaje na péči o zdraví zaměstnanců

Výdaje na péči o zdraví zaměstnanců

V § 24 odst. 2 písm. j) bod 2 ZDP je uvedeno, že jako daňové se uznají výdaje (náklady) vynaložené na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na

  1. "2. závodní preventivní péči poskytovanou zařízením závodní preventivní péče v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy a nehrazeném zdravotní pojišťovnou, na lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy.“
Příklad

V § 87 odst. 1 písm. b) zákona č. 361/2000 Sb., o provozu na pozemních komunikacích a o změnách některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, je stanoveno, že pravidelným lékařským prohlídkám je povinen se podrobovat řidič, který řídí motorové vozidlo v pracovněprávním vztahu a u něhož je řízení motorového vozidla druhem práce sjednaným v pracovní smlouvě (v § 87 odst. 2 je potom stanoveno, jak často je třeba na lékařské prohlídky chodit).

V § 87 odst. 6 tohoto zákona je potom dále uvedeno, že náklady na pravidelnou lékařskou prohlídku těchto osob hradí zaměstnavatel. Jde tedy potom o daňový výdaj zaměstnavatele podle výše uvedeného ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 2 ZDP.

Pokyn GFŘ D-6

Pokyn GFŘ D-6

V pokynu GFŘ D-6 je v této souvislosti uvedeno, že:

"Daňovými výdaji na závodní preventivní péči poskytovanou zařízeními závodní preventivní péče nebo na preventivní péči poskytovanou smluvními lékaři, v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy podle § 24 odst. 2 písm. j) bodu 2 ZDP, jsou výdaje (náklady) související se zajištěním preventivních vstupních, periodických, mimořádných, řadových, následných a výstupních prohlídek zaměstnanců podle platného znění předpisů o posuzování zdravotní způsobilosti k práci (směrnice č. 49/1967 Věstníku MZd, ve znění směrnic č. 17/1970 Věstníku MZd ČSR, registrované ve Sbírce zákonů v částce 2/1968 a v částce 20/1970, ve znění vyhl. MPSV č. 31/1993 Sb. a ve znění zákona č. 61/2000 Sb.), nehrazené zdravotními pojišťovnami. Vstupními prohlídkami se pro uvedený účel rozumí jak vstupní prohlídky před uzavřením pracovního poměru podle § 32 zvláštního právního předpisu (zákoník práce), tak při převedení zaměstnance na jinou práci za trvání pracovního poměru. Okruh zdravotních výkonů a lékařských prohlídek spadajících do závodní preventivní péče, hrazených zdravotními pojišťovnami, vymezuje § 35 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů. Za lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy se považují mimo jiné lékařská vyšetření zaměstnanců vykonávajících noční práci, a lékařská vyšetření mladistvých před vstupem do pracovního poměru podle zvláštního právního předpisu (zákoník práce) .“

Daňovým výdajem u zaměstnavatele jsou také hrazená dopravně psychologická vyšetření [a vyšetření neurologická, včetně EEG – viz zákon č. 361/2000 Sb., o provozu na pozemních komunikacích a o změnách některých zákonů (zákon o silničním provozu), ve znění do 31. 7. 2011] držitelů řidičských oprávnění podle § 87a zákona o silničním provozu, která je podle tohoto zákona povinen hradit řidič.

Daňovým výdajem u zaměstnavatele je úhrada zaměstnanci (řidiči) za vydání paměťové karty řidiče, kterou musí být řidič vybaven podle zákona o silničním provozu.

Daňovým výdajem zaměstnavatele jsou výdaje na povinné očkování zaměstnanců, ke kterému je zaměstnavatel povinen podle jiných právních předpisů a povinné očkování není hrazeno z veřejného zdravotního pojištění.“

Změna od 1. dubna 2012

Zákonem č. 375/2011 Sb. dochází s účinností od 1. dubna 2012 k tomu, že v § 24 odst. 2 písm. j) bodu 2 se slova "závodní preventivní péči poskytovanou zařízením závodní preventivní péče“ nahrazují slovy "pracovnělékařské služby poskytované poskytovatelem těchto služeb“. Od 1. dubna 2012 zní tedy ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 2 ZDP tak, že jako daňové se uznají výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na:

"pracovnělékařské služby poskytované poskytovatelem těchto služeb v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy a nehrazeném zdravotní pojišťovnou, na lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy.“

Úprava pracovnělékařských služeb je s účinností od 1. dubna 2012 v §§ 53 až 60 zákona č. 373/2011 Sb., o specifických zdravotních službách.

Z § 53 odst. 1 zákona č. 373/2011 Sb. vyplývá, že pracovnělékařské služby jsou zdravotní služby preventivní, jejichž součástí je hodnocení vlivu pracovní činnosti, pracovního prostředí a pracovních podmínek na zdraví, provádění preventivních prohlídek a hodnocení zdravotního stavu za účelem posuzování zdravotní způsobilosti k práci, poradenství zaměřené na ochranu zdraví při práci a ochranu před pracovními úrazy, nemocemi z povolání a nemocemi souvisejícími s prací, školení v poskytování první pomoci a…

Nejnovější
více článků
Nejčtenější články
více článků
Nejnavštěvovanější semináře
              Nahrávám...