Příjmy ze samostatné činnosti a jejich daňové souvislosti

2014.1314.3

Příjmy ze samostatné činnosti a jejich daňové souvislosti

Ing. Ivan Macháček

VYŠLO V ČÍSLE 13-14/2014

S účinností od 1. 1. 2014 došlo k legislativně technické úpravě v § 7 ZDP, když dosud užívaný pojem "příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti" je nahrazen novým pojmem "příjmy ze samostatné činnosti". Věcný rozsah příjmů podle § 7 odst. 1 a odst. 2 ZDP však zůstává nezměněn.

Příjmem ze samostatné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6, je dle § 7 odst. 1 ZDP:

1. příjem ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,
2. příjem ze živnostenského podnikání,
3. příjem z jiného podnikání neuvedeného v písmenech a) a b) – jde např. o příjmy auditorů, advokátů, daňových poradců, lékařů, notářů, komerčních právníků, pojišťovacích agentů, příjmy z provozu FVE, příjmy správce svěřenského fondu, příjmy likvidačního správce, příjmy správce pozůstalosti atd.,
4. podíl společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku.

Příjmem ze samostatné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6, je dále dle § 7 odst. 2 ZDP:

1. příjem z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem – kromě autorů článků, publikací a autorů počítačových programů sem patří např. příjem herců, zpěváků, hudebníků, tanečníků, vynálezců, zlepšovatelů atd., pokud tyto příjmy neplynou poplatníkovi ze závislé činnosti,
2. příjem z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku,
3. příjem z výkonu nezávislého povolání.

V novém § 16b ZDP se konstatuje, že zdaňovacím obdobím daně z příjmů fyzických osob je kalendářní rok.

Vymezením znaků podnikatele a souvislostí s ním spojených se zabývají ustanovení § 420 až § 435 NOZ. Charakteristickými znaky podnikatele, které musí být plněny současně, je, že podnikatel vykonává výdělečnou činnost:

• samostatně,

• na vlastní účet a odpovědnost,

• živnostenským nebo jiným obdobným způsobem,

• se záměrem činit tak soustavně a

• za účelem dosažení zisku.

Pro účely ochrany spotřebitele se za podnikatele považuje také:

• každá osoba, která uzavírá smlouvy související s vlastní obchodní, výrobní nebo obdobnou činností či při samostatném výkonu svého povolání,

• každá osoba, která jedná jménem nebo na účet podnikatele.

Za podnikatele se považuje:

• osoba zapsaná v obchodním rejstříku, ať se jedná o povinný zápis nebo o zápis dobrovolný,

• osoba, která má k podnikání živnostenské oprávnění (živnost řemeslná, živnost volná, živnost vázaná, koncesovaná živnost),

• osoba, která má k podnikání jiné oprávnění podle jiného zákona než je živnostenský zákon (např. auditor, advokát, daňový poradce, lékař, notář, komerční právník, pojišťovací agent, zemědělský podnikatel ad.).

Z fyzických osob se do obchodního rejstříku podle znění § 42 zákona č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob, zapisují fyzické osoby,

1. které jsou podnikateli, mají bydliště v České republice a požádají o zápis, a

2. fyzické osoby uvedené v § 43 tohoto zákona, které podnikají na území České republiky, a požádají o zápis.

Fyzická osoba, která je podnikatelem podnikajícím na území České republiky, se zapíše do obchodního rejstříku vždy, jestliže výše jejích výnosů nebo příjmů snížených o daň z přidané hodnoty, je-li součástí výnosů nebo příjmů, dosáhla nebo přesáhla za 2 po sobě bezprostředně následující účetní období v průměru částku 120 000 000 Kč.

Podnikatel, který podle § 1 odst. 2 písm. d) až h) ZoÚ není účetní jednotkou a tedy nemusí vést účetnictví anebo je nevede dobrovolně, a který se nerozhodne k uplatňování výdajů procentem z příjmů, pak vede daňovou evidenci. Rozsah a způsob vedení daňové evidence je vymezen v  § 7b ZDP. Daňovou evidencí se pro účely daní z příjmů rozumí evidence pro účely stanovení základu daně a daně z příjmů.

Daňová evidence obsahuje:

• údaje o příjmech a výdajích v členění potřebném pro zjištění základu daně,

• údaje o majetku a dluzích.

Zákon o daních z příjmů nestanoví ani formu vedení daňové evidence ani způsob jejího vedení. Nejsou předepsány žádné knihy o majetku a dluzích, ani karty o majetku, ani vedení pokladní knihy. Z toho vyplývá, že fyzická osoba si sama stanoví formu a způsob vedení daňové evidence tak, aby zajistila její zákonem daný obsah.

Pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci (dlouhodobý majetek, zásoby) se použijí § 6 až § 9 vyhlášky č. 500/2002 Sb., pokud ZDP nestanoví jinak.

Zákon o daních z příjmů stanoví následující ocenění majetku a dluhů v daňové evidenci:

• hmotný majetek se oceňuje podle § 29 ZDP,

• pohledávky se oceňují dle § 5 odst. 9 ZDP, tj. jmenovitou hodnotou, nebo pořizovací cenou u pohledávky nabyté postoupením a u pohledávky nabyté bezúplatně cenou určenou ke dni jejího nabytí podle zákona o oceňování majetku,

• ostatní majetek se oceňuje pořizovací cenou, je-li pořízen úplatně, nebo vlastními náklady, je-li pořízen ve vlastní režii, nebo cenou určenou podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí u majetku nabytého bezúplatně,

• dluhy se oceňují při jejich vzniku jmenovitou hodnotou, a při převzetí dluhu jeho pořizovací cenou,

• peněžní prostředky a ceniny se oceňují jejich jmenovitými hodnotami,

• u majetku pořízeného formou finančního leasingu se do pořizovací ceny zahrnou i výdaje související s jeho pořízením, hrazené uživatelem (doprava, clo, montáž, provize),

• pořizovací cenou pozemku je cena včetně porostu, pokud se nejedná o pěstitelský celek trvalých porostů (tento je dle § 26 ZDP hmotným majetkem), a to bez stavby na něm zřízené,

• v případě úplatného pořízení majetku a dluhů za jednu pořizovací cenu, se cena jednotlivých složek majetku stanoví v poměrné části k ceně jednotlivých složek majetku oceněných podle zákona o oceňování majetku, s výjimkou peněz, cenin, pohledávek a dluhů.

I pro daňovou evidenci platí povinnost inventarizace a archivace. Dle § 7b odst. 4 ZDP se k poslednímu dni zdaňovacího období provádí inventarizací zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a dluhů. Daňovou evidenci je poplatník povinen uschovávat za všechna zdaňovací období, pro která neuplynula lhůta pro stanovení daně.

Fyzické osoby, které jsou účetní jednotkou a na které se vztahuje zákon o účetnictví, jsou vymezeny v § 1 odst. 2 písm. d) až h) ZoÚ:

• písm. d) fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku – tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví ode dne zápisu do obchodního rejstříku až do dne výmazu z obchodního rejstříku,

• písm. e) ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a nejsou zapsány v obchodním rejstříku, pokud jejich obrat podle zákona o DPH (§ 4 odst. 1 ZDPH) vč. plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč, a to od prvního dne kalendářního roku.
  Tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po kalendářním roce, ve kterém se staly účetní jednotkou, až do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být účetní jednotkou,

• písm. f) ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého dobrovolného rozhodnutí.
  Tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém se rozhodly vést účetnictví, nerozhodnou-li se vést účetnictví již ode dne zahájení nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, až do dne ukončení uvedených činností nebo do posledního dne účetního období, ve kterém se rozhodly vedení účetnictví ukončit.

• písm. g) ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou společníky sdruženými ve společnosti, pokud alespoň jeden ze společníků sdružených v této společnosti je osobou uvedenou v § 1 odst. 2 písm. a) až f) nebo h) až l) ZoÚ.
  Tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém se staly společníky sdruženými ve společnosti, nebo se některý ze společníků sdružených ve společnosti stal účetní jednotkou, a to až do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být společníky sdruženými ve společnosti.

  • písm. h) ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis.

S výjimkou ukončení činnosti mohou účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. d) až h) ukončit vedení účetnictví v souladu se zněním § 4 odst. 7 ZoÚ nejdříve po uplynutí 5 po sobě jdoucích účetních období, ve kterých vedly účetnictví.

Příklad 1

Za rok 2013 dosáhl podnikatel při výkonu podnikatelské činnosti obrat ve smyslu § 4 odst. 1 ZDPH ve výši 14 000 000 Kč a za rok 2014 ve výši 25 400 000 Kč.

Podnikatel se stane účetní jednotkou od 1. 1. 2015 z důvodu překročení hranice obratu 25 mil. Kč v r. 2014 s  povinností vést účetnictví od 1. 1. 2016. V r. 2015 bude moci podnikatel vést ještě daňovou evidenci.

Vymezení obchodního majetku nalezneme v § 4 odst. 4 ZDP, kde se uvádí, že obchodním majetkem poplatníka daně z příjmů fyzických osob se pro účely daní z příjmů rozumí:

• část majetku poplatníka, o které bylo nebo je účtováno anebo

• je nebo byla uvedena v daňové evidenci.

Dnem vyřazení určité složky majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o této složce majetku naposledy účtoval nebo ji naposledy uváděl v daňové evidenci.

Oproti r. 2013 došlo v tomto ustanovení zákona k úpravě definice obchodního majetku, která vychází s účinností od 1. 1. 2014 z nové definice pojmu majetek v novém občanském zákoníku. Tento definuje v § 495 pojem majetek jako souhrn všeho, co osobě patří. V § 1011 NOZ je pak uvedeno, že vše, co někomu patří, všechny jeho věci hmotné i nehmotné, je jeho vlastnictvím. Z toho vyplývá, že v definici majetku je obsažena i podmínka vlastnictví.

Zahrnutím nemovité věci do obchodního majetku poplatníka se rozumí zahrnutí celé nemovité věci a u spoluvlastnictví nemovité věci zahrnutí její části ve výši spoluvlastnického podílu. Přitom není rozhodující, zda vložená nemovitá věc je zčásti nebo celá používána pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti.

Obchodní majetek neexistuje u poplatníka, který uplatňuje výdaje procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP. Datum přechodu z uplatňování výdajů v prokazatelné výši na uplatňování výdajů procentem z příjmů je u poplatníka s příjmy…