2016.0304.6
Příjmy ze zahraničí a solidární zvýšení daně – vazba na daňové přiznání
Ing. Pavel Kyselák
Jedním z prvků v rámci přiznání k dani z příjmů fyzických osob je tzv. solidární daň. K aplikaci metod vyloučení dvojího zdanění za situace, kdy přichází v úvahu uplatnění solidárního zvýšení daně, se vedla rozsáhlá diskuse, jejíž závěry finanční správa zveřejnila na svých internetových stránkách. Postup pro uplatnění solidárního zvýšení daně v případě, kdy poplatník zároveň dosahuje příjmy ze zahraničí, potom konkrétně uvádějí i pokyny k vyplnění daňového přiznání za rok 2015. Pro ilustraci si uvedeme konkrétní příklad včetně výpočtového postupu.
Vyloučení dvojího zdanění u solidárního zvýšení daně
Tzv. solidární zvýšení daně u fyzických osob bylo zavedeno novelou zákona o daních z příjmů č. 500/2012 Sb. s účinností od 1. 1. 2013, a to ustanovením § 16a ZDP. U poplatníků, kteří dosáhnou příjmy nad stropy sociálního pojištění, se zavádí tzv. solidární zvýšení daně ve výši 7 % z nadlimitního příjmu, tj. příjmů dosahovaných ze závislé činnosti a ze samostatné činnosti, pokud přesáhnou 48násobek průměrné mzdy (pro rok 2015 tato částka činí 1 277 328 Kč).
Postup při metodě vynětí
Úvodem si uvedeme jednoduchý příklad. Daňový rezident ČR má toliko příjmy ze závislé činnosti dle ustanovení § 6 ZDP ze zdrojů v zahraničí, například ze Slovenska od místního zaměstnavatele. Vzhledem k vrcholové funkci jeho výše platu za rok 2015 překročí hraniční částku, kdy přichází v úvahu solidární zvýšení daně. Daňové řešení je následující:
Dle ustanovení prvního odstavce článku 14 – Příjmy ze závislé činnosti smlouvy se Slovenskem (č. 100/2003 Sb.m.s.) tento příjem podléhá prvotně zdanění na Slovensku v návaznosti na tamní daňovou legislativu.
Jako český daňový rezident u tohoto druhu příjmu ze zdrojů v zahraničí v České republice uplatňuje metodu prostého zápočtu v návaznosti na ustanovení prvního odstavce článku 22 – Vyloučení dvojího zdanění citované smlouvy se Slovenskem. Uvedený poplatník však využije v tomto případě ustanovení § 38f odst. 4 ZDP a použije tedy metodu vyloučení dvojího zdanění vynětí s výhradou progrese. Tato metoda je pro poplatníka totiž vesměs výhodnější, než metoda prostého zápočtu.
V souladu se závěrem finanční správy tento poplatník nemá v daném případě povinnost podat daňové přiznání dle § 38g odst. 2 ZDP s tím, že ustanovení § 38g odst. 4 citovaného zákona se v případě takového poplatníka neuplatní, neboť v jeho případě se daň nezvyšuje o solidární zvýšení daně a daňová povinnost v ČR mu tedy nevzniká.
Pro doplnění si ještě uvedeme další závěr k aplikaci metody vynětí:
Při aplikaci metody vynětí za účelem zamezení dvojího zdanění příjmů se podle § 38f ZDP vyjímají příjmy ze zahraničí pro účely výpočtu daňové povinnosti podle § 16 ZDP, jejíž součástí je solidární zvýšení daně podle § 16a tzn., že z ostatních příjmů, tj. z příjmů po vynětí se vypočte daň podle § 16 ZDP včetně případného solidárního zvýšení daně, pokud ostatní příjmy splní podmínku pro uplatnění § 16a.
Uvedené závěry k aplikaci metody vynětí potvrzuje i poučení k řádku 59 daňového přiznání za rok 2015, kde se "zúřadovává" solidární zvýšení daně. Mimo jiné se zde uvádí: tj. 7 % z kladného rozdílu mezi součtem hodnot na řádku 43 (úhrn příjmů podle § 6 ZDP po vynětí) a řádku 114 přílohy č. 1 přiznání (dílčí základ daně z příjmů podle § 7 po vynětí) a 48násobkem průměrné mzdy. S tím, že pro výpočet se použijí hodnoty bez příjmů, u kterých se uplatňuje metoda vynětí.
Metoda zápočtu
Stanovisko finanční správy k aplikaci metody zápočtu je následující:
Při výpočtu daňové povinnosti s využitím práva na zamezení dvojího zdanění podle ustanovení § 38f odst. 2 ZDP se za daňovou povinnost, kterou lze snížit o daň z příjmů zaplacenou v zahraničí, považuje daň vypočtená podle § 16 ZDP, včetně případného solidárního zvýšení daně podle § 16a citovaného zákona.
Konkrétní postup aplikace metody zápočtu v návaznosti na solidární zvýšení daně uvádí následující příklad:
Daňový rezident ČR (fyzická osoba) ve svém daňovém přiznání za kalendářní rok 2015 uvádí tyto dílčí základy daně:
-
příjmy ze závislé činnosti podle § 6 v částce 90 000 Kč (řádek 31),
-
z "podnikání" podle § 7 částka 1 510 000 Kč (řádek 37),
-
příjmy z kapitálového majetku podle § 8 v částce 16 500 Kč (řádek 38),
-
z nájmu podle § 9 je hodnota 245 000 Kč (řádek 39).
Nutno ovšem dodat, že uvedené příjmy obsahují i příjmy ze zdrojů v zahraničí takto:
V tabulce uvedené hodnoty v přepočtu na Kč neobsahují odčitatelné položky a položky snižující základ daně podle zahraničních právních předpisů. Příjmy z nájmu movité věci souvisí s podnikatelskou činností v ČR. V souladu s ustanovením § 35ba ZDP si poplatník uplatňuje slevu na dani na poplatníka.
Metodika výpočtu:
a) část aplikace metody vynětí
Nejdříve si "zúřadujeme" příjmy ze závislé činnosti vykonávané v Rakousku u tamního zaměstnavatele v rámci 2. oddílu základní části přiznání (strana 2). Na řádek 32 napíšeme "české pojistné" ve výši 30 600 Kč v souladu s ustanovením § 6 odst. 12 ZDP, které činí 34 % z příjmů na řádku 31. Dílčí základ daně na řádku 34 potom činí 120 600 Kč. Tutéž částku uvedeme i na následující řádek 35, neboť jde o příjmy ze závislé činnosti, u kterých plátce daně neměl povinnost srazit zálohy na daň dle ustanovení § 38h ZDP.
I když dle druhého odstavce článku 22 – Vyloučení dvojího zdanění smlouvy s Rakouskem č. 31/2007 Sb.m.s. (vč. Sdělení č. 39/2007 Sb.m.s. a Protokolu č. 100/2012 Sb.m.s) připadá v úvahu u tohoto příjmu ze zdrojů v Rakousku z hlediska daňových rezidentů ČR metoda prostého zápočtu, využijeme v tomto příkladě…
