2025.17.5
Obchodní majetek poplatníka daně z příjmů fyzických osob - rady a tipy - 2. část - dokončení
Ing. Ivan Macháček
První část článku naleznete pod tímto odkazem.
Nahoru5. Finanční leasing a zařazení (nezařazení) do obchodního majetku
V § 24 odst. 4 ZDP se uvádí, že výdajem vynaloženým na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů je také úplata u finančního leasingu, pokud po jeho ukončení je předmět finančního leasingu zahrnut do obchodního majetku.
V § 24 odst. 5 ZDP se dále uvádí, že pokud je poplatníkem úplatně nabyt majetek, který předtím úplatně užíval, a pokud nejsou splněny podmínky finančního leasingu, je úplata za užívání výdajem daňově uznatelným pouze za podmínky, že poplatník zahrne tento majetek do obchodního majetku a cena za nabytí splňuje podmínky vymezené v písm. a) až d) tohoto ustanovení.
U hmotného majetku, který lze odpisovat podle ZDP, se dle § 24 odst. 5 písm. a) ZDP v tomto případě uznává úplata do výdajů (nákladů) pouze za podmínky, že cena za nabytí tohoto hmotného majetku nebude nižší než zůstatková cena vypočtená rovnoměrným způsobem podle § 31 odst. 1 písm. a) ZDP ze vstupní ceny evidované u vlastníka nebo pronajímatele za dobu, po kterou mohl být tento majetek odpisován. Přitom při výpočtu zůstatkové ceny osobního automobilu se vychází vždy ze vstupní ceny včetně DPH.
Není-li podmínka ceny za nabytí hmotného majetku dle § 24 odst. 5 ZDP splněna, je úplata zahrnutá v daňových výdajích uživatele v předcházejících zdaňovacích obdobích daňově neuznatelná. V tomto případě pak poplatník musí s odvoláním na znění § 5 odst. 6 ZDP zvýšit základ daně z příjmů o úplatu, kterou uplatnil v předcházejících zdaňovacích obdobích jako daňový výdaj, a to v tom zdaňovacím období, kdy dojde k porušení těchto podmínek.
Příklad 7
Podnikatel v roce 2025 po uplynutí sjednané doby 54 měsíců trvání finančního leasingu osobního automobilu a převedení vlastnického práva k automobilu na uživatele za sjednanou kupní cenu ve výši 1 000 Kč, nezařadí automobil do svého obchodního majetku, ale využívá ho jen pro soukromé účely. K výkonu podnikatelské činnosti totiž využívá nový osobní automobil pořízený v rámci operativního leasingu od ledna 2025.
Protože podnikatel nezahrne po skončení finančního leasingu automobil do obchodního majetku, poruší podmínku daňové uznatelnosti úplaty dle § 24 odst. 4 ZDP, a tento postup má následující daňové dopady:
-
ve zdaňovacím období roku 2025 nezahrne do daňových výdajů žádnou úplatu,
-
ve zdaňovacím období roku 2025 nemusí poplatník podávat dodatečná daňová přiznání za předcházející zdaňovací období, ve kterých uplatňoval úplatu do daňových výdajů, ale využije znění § 5 odst. 6 ZDP a zvýší základ daně z příjmů za rok 2025 o poměrnou část úplaty uplatněnou jako daňový výdaj v předcházejících zdaňovacích obdobích.
Poplatník daně z příjmů fyzických osob, který uplatňuje paušální výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP ve zdaňovacím období, ve kterém dochází k ukončení finančního leasingu a k převedení vlastnického práva k předmětu finančního leasingu za kupní cenu nebo bezúplatně na uživatele předmětu finančního leasingu, nesplní podmínku pro daňovou uznatelnost úplaty stanovenou v § 24 odst. 4 ZDP. Fyzická osoba totiž nemůže po ukončení finančního leasingu zahrnout nabytý hmotný majetek do svého obchodního majetku, protože při uplatňování výdajů procentem z příjmů obchodní majetek fyzická osoba nemá. V tomto případě je poplatník povinen zvýšit základ daně ve zdaňovacím období, ve kterém došlo k převedení vlastnického práva k předmětu finančního leasingu po ukončení finančního leasingu a nedošlo (ani nemohlo dojít) k jeho zařazení do obchodního majetku uživatele, o úplaty uplatněné jako daňový výdaj ve zdaňovacích obdobích, ve kterých poplatník uplatňoval výdaje podle § 24 ZDP ve skutečně prokázané výši. Základ daně se nezvyšuje o veškeré uhrazené úplaty finančního leasingu, ale pouze o úplatu, která byla uplatněna jako daňový výdaj v době, kdy poplatník vedl daňovou evidenci (ve zdaňovacích obdobích, kdy poplatník uplatňoval paušální výdaje, byla součástí těchto paušálních výdajů i úplata za finanční leasing).
Jiná situace bude u poplatníka daně z příjmů fyzických osob, který vede účetnictví a který uplatní při výpočtu základu daně z příjmů paušální výdaje stanovené procentem z dosažených příjmů. Tento podnikatel povede i nadále účetnictví a v tomto případě je po skončení leasingové smlouvy a převedení vlastnického práva k předmětu finančního leasingu za kupní cenu nebo bezúplatně na uživatele předmětu finančního leasingu splněna podmínka § 24 odst. 4 ZDP, protože fyzická osoba zaúčtuje věc po ukončení finančního leasingu ve svém účetnictví.
Pokud poplatník s příjmy dle § 7 ZDP v průběhu trvání leasingové smlouvy uplatňuje paušální výdaje, ale ve zdaňovacím období, kdy u něho končí finanční leasing a dochází k převedení vlastnického práva k předmětu finančního leasingu na uživatele předmětu finančního leasingu, přechází zpět na uplatnění prokazatelných výdajů a vedení daňové evidence, pak je u poplatníka splněna podmínka uvedená v § 24 odst. 4 ZDP. Fyzická osoba zahrne po ukončení leasingové smlouvy odkoupený nebo bezúplatně převedený předmět finančního leasingu do svého obchodního majetku. Ovšem za zdaňovací období, kdy poplatník uplatňoval paušální výdaje, je v této výši paušálních výdajů zahrnuta i úplata v rámci finančního leasingu.
Příklad 8
Podnikatel uzavřel v červnu 2022 smlouvu na finanční leasing osobního automobilu na dobu 36 měsíců s tím, že automobil k 31. 5. 2025 odkoupí za kupní cenu 195 000 Kč a automobil vloží do svého obchodního majetku. Pořizovací cena automobilu u leasingové společnosti činila 550 000 Kč (vč. DPH). Rovnoměrná měsíční úplata finančního leasingu činí 14 100 Kč. V roce 2022 a 2023 podnikatel uplatňoval paušální výdaje, ale od roku 2024 přešel z paušálních výdajů na vedení daňové evidence.
Leasingová smlouva je sjednána na dobu 36 měsíců, tedy na dobu kratší než činí minimální doba předepsaná v § 21d odst. 2 ZDP. Je proto nutno posoudit dodržení podmínky kupní ceny podle § 24 odst. 5 písm. a) ZDP. Za tím účelem nutno určit zůstatkovou cenu při rovnoměrném odpisování automobilu u leasingové společnosti:
Zůstatková cena při rovnoměrném odpisování činí 183 562 Kč. Vzhledem k tomu, že kupní cena je sjednána na částku vyšší, než je zůstatková cena při rovnoměrném odpisování automobilu, může si uživatel v roce 2024 a 2025 uplatnit do svých daňových výdajů úplatu finančního leasingu. Ve zdaňovacím období roku 2022 a 2023 jsou v částce paušálních výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka včetně daňově uznatelné úplaty finančního leasingu. Poplatník splní podmínku zahrnutí převedeného majetku po ukončení finančního leasingu do svého obchodního majetku.
Nahoru6. Vyřazení hmotného majetku pro osobní potřebu poplatníka
Poplatník – fyzická osoba se může kdykoliv rozhodnout a určitou složku hmotného majetku vyřadit z obchodního majetku pro své osobní potřeby, záleží vždy na jeho rozhodnutí. V případě vyřazení odpisovaného hmotného majetku z obchodního majetku v průběhu zdaňovacího období (to je před koncem zdaňovacího období), může poplatník zahrnout do daňových výdajů polovinu roční výše odpisů. U dosud neodepsaného hmotného majetku však nemůže poplatník při jeho vyřazení z obchodního majetku do osobního užívání uplatnit daňovou zůstatkovou cenu majetku do daňových výdajů.
Postup vyřazení majetku z obchodního majetku při vedení daňové evidence spočívá v ukončení evidence o tomto majetku, to znamená, že při vedení inventární karty nebo knihy o hmotném majetku zařazeném v obchodním majetku poplatník poznamená datum vyřazení tohoto majetku z obchodního majetku v příslušném dokumentu. Při vyřazení hmotného majetku z obchodního majetku do osobního užívání nevzniká poplatníkovi žádný zdanitelný příjem.
Příklad 9
Podnikatel má od roku 2023 zařazen v obchodním majetku osobní automobil zakoupený koncem roku 2022 za pořizovací cenu 650 000 Kč. Automobil používá výhradně k podnikatelským účelům a odpis uplatňuje rovnoměrným způsobem. V průběhu roku 2025 se podnikatel rozhodne, že automobil vyřadí z obchodního majetku do osobního užívání a bude jej používat pouze pro soukromou potřebu. Pro účely podnikání si v roce 2025 pořídí nový automobil formou operativního leasingu.
Poplatník uplatní do daňových výdajů odpis ve výši:
Při vyřazení automobilu z obchodního majetku do osobního užívání si však poplatník nemůže uplatnit zůstatkovou cenu automobilu ve výši 361 562 Kč jako daňový výdaj roku 2025. V souvislosti s převedením automobilu z obchodního majetku do osobního užívání nevzniká podnikateli žádný zdanitelný příjem.
Nahoru7. Vyřazení hmotného majetku z obchodního majetku v důsledku ukončení podnikání
Při ukončení podnikatelské činnosti poplatník daně z příjmů fyzických osob vyřadí hmotný majetek ze svého obchodního majetku a převede jej do osobního užívání. Pokud fyzická osoba ukončí podnikání v průběhu zdaňovacího období, může u odpisovaného hmotného majetku uplatnit do daňových výdajů tohoto zdaňovacího období daňový odpis ve výši poloviny ročního odpisu. Při ukončení podnikání musí poplatník upravit základ daně z příjmů podle § 23 odst. 8 písm. b) ZDP a to rozdílným způsobem podle toho, zda vede účetnictví nebo daňovou evidenci (resp. pokud uplatňuje paušální výdaje).
Nahoru8. Postup při přerušení podnikání
Stejným způsobem jako při ukončení podnikání musí provést úpravu základu daně dle § 23 odst. 8 písm. b) ZDP i poplatník daně z příjmů fyzických osob, který v průběhu zdaňovacího období přeruší činnost, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP) nebo nájem (§ 9 ZDP) a tuto činnost nezahájí opět do termínu pro podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období, ve kterém byla činnost, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti nebo nájem, přerušena.
V bodu 1 pokynu GFŘ č. D-59 k § 23 odst. 8 ZDP se uvádí, že za přerušení činnosti podle tohoto ustanovení zákona se považují i případy, kdy:
• poplatník přeruší činnost dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP a podle § 7 odst. 2 ZDP a má příjmy pouze podle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP (to je podíl společníka na zisku veřejné obchodní společnosti nebo komplementáře komanditní společnosti),
• poplatník je na mateřské dovolené a činnost nevykonává, a to ani prostřednictvím svých zaměstnanců.
Poplatník, který přeruší činnost, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti, a tuto činnost nezahájí opět do termínu pro podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období, ve kterém byla podnikatelská činnost přerušena, nemusí majetek vyřazovat z obchodního majetku. Nejedná se totiž o ukončení činnosti poplatníka, ale pouze o dočasné přerušení jeho samostatné činnosti.
Příklad 10
Podnikatel vede daňovou evidenci a z důvodu odjezdu za rodinou své dcery do Kanady dočasně přeruší v září 2025 svou podnikatelskou činnost. Předpokládá obnovení podnikání v červenci 2026 po svém návratu.
Protože podnikatel přerušil podnikatelskou činnost v roce 2025 a tuto neobnoví do termínu pro podání daňového přiznání za zdaňovací období 2025, musí upravit základ daně podle znění § 23 odst. 8 písm. b) ZDP za zdaňovací období 2025. Poplatník však nemusí…
