dnes je 9.8.2022

Input:

PRACOVNÍ ODĚVY VE SVĚTLE JUDIKATURY NEJVYŠŠÍHO SPRÁVNÍHO SOUDU A ÚSTAVNÍHO SOUDU

29.3.2014, , Zdroj: Verlag Dashöfer

     Dne 23. října 2013 vydal Nejvyšší správní soud rozsudek (č.j. 3 Ads 35/2011-105), jehož obsahem je opětovné posouzení sporu společnosti UNIMEX GROUP, a. s., (zaměstnavatel) s Českou správou sociálního zabezpečení v návaznosti na závazný názor vyslovený Ústavním soudem (sp. zn. II ÚS 2429/12 ze dne 6. 6. 2013). Obsahem sporu bylo nezařazení paušálních plateb hrazených zaměstnavatelem zaměstnancům na pořízení pracovních oděvů do vyměřovacího základu pro pojistné na sociální zabezpečení. Ani po tomto rozsudku Nejvyššího správního soudu (dále „NSS“) není spor finálně rozhodnut, ale z názorů předestřených Ústavním soudem a NSS se před námi otvírají nové pohledy na ošetření plnění poskytovaného zaměstnancům ve formě pracovních oděvů, a to z pohledu daní i pojistného na veřejnoprávní pojištění.

PŘEDMĚT SPORU

     V tomto konkrétním sporu se jednalo o situaci, kdy zaměstnavatel poskytoval zaměstnancům paušální částky na ošatné dle vnitropodnikové směrnice. Zaměstnavatel zavázal některé ze svých zaměstnanců užívat při výkonu sjednané práce určité oblečení, které ve směrnici nazval stejnokrojem. Z veřejně přístupných informací vyplývá, že požadované oblečení nemělo žádné individualizační a identifikační znaky zaměstnavatele a jednalo se v podstatě o oblečení, které si zaměstnanci mohli obstarat ve veřejné obchodní síti a které bylo definováno poměrně obecně (např. TRIKO - bílé tričko ke krku nebo s véčkem, s rukávem nebo 3/4 rukávem, ideální materiál je s příměsí lykry, KALHOTY - dlouhé dole rozšířené, vyšší sed/nesmí při dřepu být vidět záda, délka musí být úměrná k obuvi, OBUV - černá s plnou špičkou, volnou patou nebo lodičky). Zaměstnanci mohli nosit uvedené oblečení mimo pracoviště a pracovní dobu.

     Ve směrnici bylo uvedeno, že náklady na pořízení stejnokroje hradí zaměstnavatel formou paušálních částek na období kalendářního roku a každý měsíc zaměstnanci obdrží zálohu ve výši 1/12 náhrady. Roční náhrady (paušální příspěvky) byly stanoveny v konkrétních částkách pro jednotlivé pracovní pozice na základě kalkulací cen požadovaného oblečení a obuvi v obchodních řetězcích C&A, Marks&Spencer a Baťa. Z měsíční paušální částky si zaměstnanci mohli hradit náklady na pracovní oblečení v průběhu roku. Oblečení si kupoval každý zaměstnanec sám z takto poskytovaného příspěvku zaměstnavatele.

     Zaměstnavatel z paušálních částek nehradil pojistné na sociální zabezpečení. Česká správa sociálního zabezpečení potvrdila platební výměr, kterým byla uložena povinnost zaměstnavatele zaplatit nedoplatek na pojistném na sociální zabezpečení z ošatného. Spornou otázkou tedy bylo, zda tyto měsíční paušální platby na ošatné byly předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti, resp. měly vstupovat do vyměřovacího základu pro pojistné na veřejnoprávní pojištění.

OBECNÝ DAŇOVÝ POHLED NA PRACOVNÍ ODĚVY

     Dle § 6 odst. 7 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ ZDP“), není předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti hodnota osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků a ochranných nápojů poskytovaných v rozsahu stanoveném zvláštním předpisem, včetně nákladů na udržování, jakož i hodnota stejnokrojů a pracovního oblečení, určeného zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání, včetně příspěvku na jeho udržování.

     Ve smyslu § 6 odst. 8 ZDP lze obecně náhradu dle § 6 odst. 7 písm. b) ZDP paušalizovat. Pokyn GFŘ D-6 pak blíže vysvětluje ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) ZDP.

     V původním rozsudku NSS ve sporu UNIMEX (č.j. 3 Ads 35/2011-59) nás NSS seznámil se svým názorem na definici pojmu „stejnokroj“: „Jednotné pracovní oblečení zaměstnanců by však určitě mělo být nezaměnitelné s občanským nebo společenským oděvem a také s jednotným pracovním oblečením jiného zaměstnavatelského subjektu. Za tím účelem by mělo vykazovat určité nezaměnitelné identifikační a individualizační znaky zaměstnavatele (a tolik diskutované logo zaměstnavatele může být jen jedním z příkladů), z nichž by bylo pro třetí osoby (zákazníky, návštěvníky, veřejnost) bez větších obtíží seznatelné, že se jedná o jednotné pracovní oblečení (stejnokroj) toho kterého zaměstnavatele. Za další nezbytný znak stejnokroje považuje NSS skutečnost, že je užíváno (ve shodě se svým účelem) výlučně k pracovním účelům a pracovnímu využití.“ Ústavní soud definici nikterak nerozporoval, pouze konstatoval, že NSS nepřiměřeně zúžil rozsah přezkumu a věc posuzoval pouze ve vztahu k pojmu „stejnokroj“.

ROZSUDEK NEJVYŠŠÍHO SPRÁVNÍHO SOUDU

     Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 23. 10. 2013 konstatoval, že oblečení určené v této konkrétní kauze vnitřní směrnicí zaměstnavatele nemuselo být stejnokrojem, ale mohlo se jednat o pracovní oblečení určené zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání, přestože zaměstnavatel ve své vnitřní směrnici nešťastně oblečení nazval stejnokrojem. Rozsudek se pak soustředil na možné podřazení paušálního příspěvku pod ustanovení § 6 odst. 7 ZDP, a to jeho jednotlivých částí:

a) § 6 odst. 7 písm. b) ZDP

     Pokud jsou zaměstnavatelem poskytnuty stejnokroje či pracovní oblečení, není jejich hodnota příjmem dle § 6 odst. 7 písm. b) ZDP. Toto ustanovení dopadá na hodnotu poskytovaných stejnokrojů a hodnotu pracovního oblečení určeného zaměstnavatelem pro výkon práce zaměstnanců. Slovo „hodnota“ se však vztahuje pouze na nepeněžní plnění, tzn. případy, kdy pracovní oblečení je poskytnuto v nepeněžní podobě. Je třeba připomenout, že obdobný závěr NSS učinil i ve svém rozsudku č.j. 1 Afs 50/2013-34 z 3. 7. 2013, ve kterém uvedl: § 6 odst. 7 písm. b) ZDP skutečně míří toliko na případy, kdy zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci plnění nepeněžité povahy (pracovní oděv, stejnokroj, osobní ochranné pracovní pomůcky)“.

     NSS v rozsudku v kauze UNIMEX vyjádřil svůj názor, že zaměstnancům nelze poskytovat finanční paušál na pořízení pracovního oblečení dle § 6 odst. 8 ZDP, neboť by se zřetelně nejednalo o náhradu „prokazatelně stanovenou na základě kalkulace skutečných výdajů“. Obdobný názor již NSS vyjádřil ve svém výše uvedeném rozsudku č.j. NSS 1 Afs 50/2013-34: „nelze paušalizovat výdaje tam, kde zákon předpokládá poskytnutí plnění v nepeněžní formě (tzn. např. pracovní oděv, stejnokroj, osobní ochranné pomůcky)“.

     V konkrétní kauze UNIMEX dále NSS konstatoval, že v tomto případě pravým smyslem interní směrnice bylo nastavení pravidel pro vyplácení paušálních (měsíčních) částek, ze kterých si zaměstnanci nakupovali oblečení, jež bylo pro výkon práce vyžadováno, a tedy se nejednalo o poskytnutí stejnokroje/pracovního oblečení v nepeněžní formě. S ohledem na uvedené tedy nebylo možné vyplácené paušální částky považovat za hodnotu pracovních oděvů a obuvi, jakož i hodnotu poskytovaných stejnokrojů, která není předmětem daně ve smyslu § 6 odst. 7 písm. b) ZDP či její paušalizované formy dle § 6 odst. 8 ZDP.

b) § 6 odst. 7 písm. c) ZDP

     Jedním z názorů, které byly ve sporu diskutovány, byla otázka, zda paušální platby hrazené zaměstnancům je možné považovat za částky přijaté zaměstnancem zálohově od zaměstnavatele, aby je jeho jménem vydal, nebo částky, kterými zaměstnavatel hradí zaměstnanci prokázané výdaje, které za zaměstnavatele vynaložil ze svého tak, jako by je vynaložil přímo zaměstnavatel. NSS ve svém rozsudku konstatoval, že poskytnuté paušální částky není možné považovat za částky, které nejsou předmětem daně dle § 6 odst. 7 písm. c) ZDP. Dle NSS ustanovení § 6 odst. 7 písm. c) ZDP nedopadá na poskytování příspěvku zaměstnanci na určitý výdaj, nýbrž na náhradu plné výše uskutečněných výdajů. Již v rozsudku č.j. 1 Afs 50/2013-34 NSS uvedl, že

Nahrávám...
Nahrávám...